Содержание
При этом, закон 81-ФЗ от 20.04.2014 года, который внес эти изменения в НК РФ (далее - Закон 81-ФЗ), содержит правило переходного периода в учете суммовых разниц. Давайте разберемся в этом вопросе.
В статье 3 Закона 81-ФЗ говорится, что доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном до 1 января 2015 года. Такая формулировка оставляет некоторую неопределенность. Из прямого прочтения текста закона следует, что внесенные поправки применяются только к договорам, заключенным с 1 января 2015 года.
Однако законодатель употребил понятие «сделка». Что считать сделкой, заключенной до 1 января 2015 года? Как поступить, если, например, к договору 2014 года заключено дополнительное соглашение в 2015 году или договор пролонгирован в 2015 году? Эта сделка 2015 года? Что делать бухгалтеру в такой ситуации - применять правила 2015 года или 2014? В таких вопросах нужны разъяснения Минфина (а они пока не обнародованы) - как трактовать понятие сделки, при применении новых правил, ведь в НК РФ нет этого понятия?
Попробуем разобраться в этом самостоятельно, используя нормы ГК РФ, такое право дает нам статья 11 НК РФ. В ней прописано, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Дополнительное соглашение — новая сделка
Исходя из положений ГК РФ, сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ). Договор является сделкой и к нему применяются правила о двух- и многосторонних сделках, предусмотренные главой 9 ГК РФ (п. 1 ст. 154, п. 2 ст. 420 ГК РФ).
Договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (п. 1 ст. 432 ГК РФ).
Дополнительное соглашение к договору - документ, который прилагается к заключенному ранее договору и является его неотъемлемой частью. Дополнительным соглашением стороны фиксируют изменения, которые состоялись после заключения договора.
Таким образом, получается, что дополнительное соглашение является самостоятельной сделкой, так как сделка – это действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (см. ст. 153 ГК РФ). Подтверждение этого мнения можно найти в судебной практике (например, абзац 2 пп. 1 п. 7 постановления Пленума ВАС РФ от 16.05.2014 N 28 "О некоторых вопросах, связанных с оспариванием крупных сделок и сделок с заинтересованностью", постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.07.2013 N Ф08-3237/13).
Похожие рассуждения содержатся в письме Минфина России от 11.02.2015 г. N 03-01-18/5923, где идет речь об изменении условий сделки в отношении договора займа. По мнению Минфина России, при применении части 5.1 статьи 4 Федерального закона N 227-ФЗ под изменением условий сделки (договора) по предоставлению займа, следует понимать изменение существенных условий указанной сделки (договора), совершенное в той же форме, что и сделка (договор), если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.
Из этого можно сделать вывод, что заключение дополнительного соглашения, фиксирующее изменение условий сделки после 1 января 2015 года к договору, заключенному до 1 января 2015 года, дает право на применение новых правил учета «бывших суммовых разниц» с даты заключения дополнительного соглашения.
Пролонгация — это продление срока действия договора
В судебной практике существует мнение, что пролонгация – это заключение нового договора. Такое мнение неоднократно выражали Минфин и налоговые органы в отношении пролонгации договоров аренды, заключенных на срок 11 месяцев (см. например, письма Минфина РФ от 18.11.2011 г. N 03-03-06/1/768, от 18.09. 2009 г. N 03-03-06/2/174,УФНС России по г. Москве от 18.02. 2008 г. N 20-12/015152.3).
Позиция налоговых органов основана на п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59. Там рассмотрена ситуация, когда договор аренды, заключенный на 11 месяцев, при отсутствии возражений сторон автоматически пролонгируется еще на 11 месяцев.
Президиум ВАС указал: такая пролонгация означает, что фактически по окончании первоначального срока действия договора между сторонами начал действовать новый договор аренды, условия которого были идентичны условиям окончившегося договора.
Если руководствоваться этими выводами суда, то при пролонгации договора действуют новые нормы НК РФ в отношении учета обязательств, выраженных в у.е.
ВНИМАНИЕ! Выраженная позиция является экспертным мнением. Считаем, что неопределенность в применении п. 3 ст. 3 Закона 81-ФЗ могут устранить разъяснения Минфина РФ. К сожалению, на сегодня нам не удалось обнаружить такие разъяснения. Как прописано в п. 3 ст. 7 НК РФ, неустранимые сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщика. Для минимизации налоговых рисков налогоплательщик вправе на основании п.п. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета или в Минфин России.
Аудиторы и эксперты компании «Правовест Аудит» продолжат отслеживать актуальные разъяснения Минфина и ФНС, новости по этой теме будут размещены на нашем сайте www.pravovest-audit.ru и включены в рассылку для наших подписчиков.
Более подробную информацию и примеры проводок смотрите в статье компании «Правовест Аудит»: «Курсовые разницы в 2015 году: сближение бухгалтерского и налогового учета».
апрель 2015г.
Ольга В. Новикова
Руководитель отдела консультирования
компании «Правовест Аудит»
Приглашаем на ближайшие круглые столы
звоните: 8 (495) 134-32-23
пишите: info@pravovest-audit.ru
Мы всегда рады помочь Вам! Обращайтесь к профессионалам!
Услуги от «ПРАВОВЕСТ Аудит» – это снижение рисков и укрепление бизнеса