Контролируемые сделки в 2017: критерии, таблица

Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется на международном уровне и на уровне национальных законодательств. С 2010 года действует Руководство Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по трансфертному ценообразованию для многонациональных корпораций и налоговых служб (OECD Transfer Pricing guidelines, 2010) В 2013 году по просьбе G20 на заседании Совета Министров ОЭСР была принята Декларация о BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

Декларация представляет собой план действий ОЭСР по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения. В рамках плана BEPS предполагается разработка правил трансфертного ценообразования (ТЦО), которые позволят повысить прозрачность сделок между компаниями путем сбора дополнительной информации, а также снизить издержки для бизнеса.

В Российской Федерации с 1 января 2012 вступил в силу Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ (Закон 227-ФЗ). Закон 227-ФЗ, который дополнил Налоговый кодекс РФ разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании».

Его положения направлены, в том числе, на предотвращение вывода налоговой прибыли за пределы РФ, исключение возможностей манипулирования ценами в сделках между взаимозависимыми налогоплательщиками, налогоплательщиками, применяющими различные режимы налогообложения внутри страны. Правила пришли на смену ст. 40 «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения» и ст. 20 «Взаимозависимые лица» НК РФ.

Принцип «вытянутой руки» в трансфертном ценообразовании

Согласно принципу «вытянутой руки» для целей налогообложения величина цен (выплат) по сделкам между взаимозависимыми и приравненными к ним лицами пересчитывается по отношению к рыночным значениям, как если бы компании были независимы. Цены проверяют не по всем сделкам подряд, а только по контролируемым.

Что такое контролируемые сделки?

Для целей налогообложения контролируемыми сделками признаются:

1. Сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, которые закреплены в ст. 105.14 НК РФ).
2. Сделки (совокупность сделок), приобретающие статус контролируемых сделок в результате приравнивания их к сделкам взаимозависимых лиц (п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
3. Сделки, признанные контролируемыми в судебном порядке (п. 10 ст. 105.14 НК РФ)

Мы объединили критерии контролируемых сделок 2017 для целей налогообложения в таблице:

Компания «А» (РФ) оказывает услуги по маркетингу Компании «Б» (РФ) на общую сумму 300 млн. руб. Компания «Б» производит и реализует продукцию Компании «А» на сумму 750 млн. руб. Компания «А» участвует в капитале Компании «Б», доля этого участия более 25%.

Вопрос:
Является ли сделка для Компании «А» контролируемой?

Ответ:
Да, является. Для определения суммового критерия контролируемой сделки между взаимозависимыми лицами мы должны сложить 300 млн. руб. (маркетинг) и 750 руб. (продукция). Итог= 1 050 млн. руб. (больше 1 млрд. руб.).

Вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, предусмотренным п. п. 1 — 3 ст. 105.14 НК РФ, не признаются контролируемыми сделки:

• сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом обложения НДПИ, при добыче которого налогообложение производится по ставке, установленной в процентах);
• сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:
  • зарегистрированы в одном субъекте РФ, не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за пределами РФ, не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ;
  • не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль;
  • нет обстоятельств для признания их сделок контролируемыми в соответствии с пп. 2 — 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;
• и некоторые другие.

Очень часто слушатели задают вопрос: «Все ли налоги могут попадать под контроль налоговых органов по ТЦО»? Налоговый кодекс содержит ограниченный перечень налогов, полнота исчисления которых контролируется, а именно:

1. Налог на прибыль организаций.
2. НДФЛ, который уплачивается в отношении доходов от предпринимательской деятельности и частной практики (ст. 227 НК РФ).
3. НДПИ — если одна из сторон сделки — плательщик НДПИ, предметом сделки являются полезные ископаемые, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах.
4. НДС — если одна из сторон сделки (организация или ИП) не является плательщиком НДС или освобождена от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС.

Наиболее важный и сложный вопрос состоит в том, как применить принцип «на расстоянии вытянутой руки» и на практике определить рыночную цену сделки для целей налогообложения. Существуют несколько выработанных в рамках ОЭСР методов такой оценки, создающих концептуальную основу для определения цены (Transfer pricing methods (methodologies)).

Никакой из них не может считаться универсальным (подходящим для любой ситуации), и по общему правилу необходимо выбрать метод, обеспечивающий наиболее точную оценку. Налоговый Кодекс РФ рекомендует использовать 5 методов (ст.105.7 НК РФ):

1. Метод сопоставимых рыночных цен (является приоритетным по отношению к иным методам и может применяться при наличии на соответствующем рынке хотя бы одной сопоставимой сделки), а также при наличии необходимого количества информации о такой сделке.
2. Метод цены последующей реализации (является приоритетным при приобретении товара у взаимозависимого лица и последующей его перепродажи без переработки независимому лицу).
3. Затратный метод (является приоритетным в сделках по оказанию услуг).
4. Метод сопоставимой рентабельности (может применяться в случае отсутствия или недостаточности информации, на основании которой можно обоснованно сделать вывод о наличии необходимой степени сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок и использовать метод последующей реализации и затратный метод).
5. Метод распределения прибыли (применяется при невозможности использовать другие методы трансфертного ценообразования либо при наличии в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты НМА).

Отправная точка при выборе метода — понимание контролируемой сделки, основанное на функциональном анализе. Компоненты такого анализа — исследование функций сторон сделки, используемых ими активов и принимаемых на себя рисков.

Сопоставимость коммерческих и (или) финансовых условий сделок и функциональный анализ осуществляются с учетом положений ст. 105.5 НК РФ, которыми определены характеристики сделок, необходимые для анализа, учитываемые при этом условия, факторы и иные параметры, и с использованием информации, предусмотренной ст. 105.6 НК РФ.

Следующий этап нашего исследования — сопоставление условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми. НК РФ допускает использование исключительно общедоступных источников информации, а также сведения о налогоплательщике.

Конкретный перечень НК РФ не содержит, что дает некоторое преимущество налогоплательщики при подготовке документации. Налогоплательщик сам выбирает источники информации! А дальше, если возникает спор, налоговые органы должны доказать правомерность выбора.

Казалось бы здесь всё ясно. Контроль за ценами осуществляет федеральный орган исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В НК РФ закрепляется запрет на контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам во время выездных и камеральных проверок (п.1 ст.105.17 НК РФ).

И, тем не менее, по данному вопросу уже накопилась арбитражная практика, тесно переплетающаяся с темой необоснованной налоговой выгоды. Мы представим подборку арбитражных судов и выводов по данной теме в следующей статье налоговых юристов.

Завершим обзор напоминанием об ответственности налогоплательщика. За несоблюдение требований НК РФ к контролируемым сделкам предусмотрены штрафы:

• в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате применения «нерыночных» цен, взимается штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога с 2014 года, а с 2017 года — в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб. (статья 129.3 НК РФ);
• штраф за непредоставление уведомления о контролируемых сделках в налоговую инспекцию составит 5 000 руб. (статья 129.4 НК РФ) за каждую сделку.

Отчет о контролируемых сделках:

• Уведомление о контролируемых сделках подаётся до 20 мая года, следующего за отчетным. Т.е. срок подачи уведомления о контролируемых сделка за 2016 год — до 20 мая 2017 года, а за 2017 год — до 20 мая 2018 года.

  Если уточненное уведомление будет подано до момента, когда налоговый орган выявил ошибку, налогоплательщик освобождается от штрафа за недостоверную информацию в уведомлении. Проверить себя никогда не поздно.

• Документация по контролируемым сделкам может быть запрошена налоговыми органами не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. При этом в рамках налоговой проверки запрос документации по контролируемым сделкам может составить за 3 года.

  Освобождение от штрафных санкций возможно, если налогоплательщик представит в налоговый орган документацию, обосновывающую рыночный уровень цен.

• Налогоплательщикам отводится 30 дней на предоставление запрошенной документации по сделкам.

  Рекомендуем заранее позаботиться о наличии обоснования рыночных цен, поскольку процесс подготовки такой документации занимает от 20 до 40 дней, в зависимости от количества и сложности контролируемых сделок!

В этой статье мы лишь кратко изложили основные аспекты применения трансфертного ценообразования по контролируемым сделкам. В дальнейших наших обзорах, мы подробно поговорим о преимуществах каждого метода исследования цены, симметричных корректировках, арбитражной практике и многих других особенностях трансфертного ценообразования в России.

Обращайтесь, мы поможем выявить контролируемые сделки и, в случае надобности, подготовить необходимую документацию.