Отражение в БУ и НУ деятельности с сырьем на давальческой основе

БУ и НУ

Бухгалтерский учет

Организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов.

Передача отражается внутренними записями по счету 10:

• Дебет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»
• Кредит 10-1 «Сырье и материалы».

Стоимость оказанных услуг по переработке материалов (без учета НДС) будет являться расходом организации по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции (п. 5 и 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). На дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ делается проводка: Дебет 20 Кредит 60.

Если после переработки материалов образуются возвратные отходы, которые по соглашению сторон возвращаются заказчику, то их сдают на склады по сдаточным накладным с отражением наименования и количества. Стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль, ветошь и т.п., по цене возможного использования или продажи.

На дату утверждения отчета заказчик принимает возвратные отходы, делая в учете проводку: Дебет 10-6 «Прочие материалы» Кредит 20.

Стоимость учтенных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство.

Фактическая себестоимость материалов слагается из суммы, уплаченной поставщику, плюс затраты на переработку минус возвратные отходы (при наличии).

Фактическая себестоимость списывается проводкой: Дебет 20 Кредит 10-7.

Готовая продукция, принятая к учету, отражается проводкой: Дебет 43 Кредит 20.

Налоговый учет

Расходы на сырье, использованное подрядчиком для изготовления готовых изделий, учитываются в расходах по мере реализации готовой продукции, в стоимости которой они учтены.

Для подтверждения расходов используются: документ на передачу сырья переработчику, отчет переработчика, документ переработчика о возврате остатка неиспользованного материала, акт приема-передачи выполненных работ с указанием стоимости переработки. Под давальческими материалами понимают материалы, принятые для переработки , выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.

Сторонами сделки с давальческими материалами являются заказчик — собственник материалов (давалец) и исполнитель — их переработчик.

Сделка по переработке давальческого сырья регулируется положениями гл. 37 «Подряд» ГК РФ. Подрядчик (переработчик) обязан выполнить по заданию заказчика (давальца) определенную работу и сдать ее результат заказчику, который обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 ГК РФ). Право собственности на результат переработки принадлежит собственнику давальческого сырья — давальцу (п. 1 ст. 220, ст. 703 ГК РФ). Подрядчик обязан использовать предоставленные заказчиком материалы экономно и расчетливо. После окончания работы он обязан представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала (ст. 713 ГК РФ).

При исчислении налога на прибыль организации-давальцу необходимо исходить из общих норм НК РФ. При передаче давальцем сырья на переработку подрядчику расход в целях налогообложения у него не возникает, так как собственник сырья не меняется, реализации и выбытия активов нет. Стоимость полученного обратно переработанного сырья и остатков также не облагается налогом для давальца.

К материальным расходам относятся (пп. 1, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ):

• расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
• затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или ИП.

Датой осуществления материальных расходов признается (п. 2 ст. 272 НК РФ):

• дата передачи в производство сырья и материалов — в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);
• дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) — для услуг (работ) производственного характера.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения, определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ, согласно которой осуществленные в течение отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные (ст. 272 НК РФ).

К прямым расходам можно отнести (п. 1 ст. 318 НК РФ):

• материальные затраты, в частности, на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров;
• затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ОМС, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
• начисленную амортизацию по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены согласно ст. 319 НК РФ.

К косвенным расходам относятся иные суммы расходов, за исключением внереализационных, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, в том числе на приобретение работ и услуг производственного характера.

Косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Расходы в виде стоимости работ по переработке давальческого сырья организация также может включить в перечень прямых расходов, связанных с производством продукции, если это предусмотрено в ее учетной политике для целей налогообложения прибыли.

Выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. То есть механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели (письмо Минфина России от 26.06.2020 N 03-03-07/55268).

Таким образом, расходы на сырье, использованное при изготовлении подрядчиком готовых изделий, для целей налогообложения прибыли учитываются организацией-давальцем в расходах отчетного (налогового) периода по мере реализации готовой продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Затраты на приобретение работ по переработке давальческого сырья также учитываются по мере реализации готовой продукции при условии включения их в прямые расходы либо полностью в расходах текущего периода на дату подписания акта приема-передачи работ (если учитываются в качестве косвенных расходов).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Возврат остатков материалов. В случае если остатки давальческих материалов не возвращаются исполнителем и засчитываются в счет оплаты выполненных им работ, давалец должен включить в состав доходов выручку от их реализации на дату согласования отчета об использовании материалов на основании п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ.

Возврат отходов. Согласно п. 6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях применения гл. 25 НК РФ под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1. по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);
2. по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону. В последнем случае возвратные отходы следует оценивать исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 105.3 НК РФ (письмо Минфина России от 26.04.2010 N 03-03-06/4/49).

Для отражения в налоговом учете выполнения работ по договору подряда на изготовление продукции с использованием давальческих материалов необходимо оформить первичные документы (ст. 9 Закона N 402-ФЗ; п. 1 ст. 252 НК РФ).

Какими документами проводить?

При передаче сырья в переработку (для выполнения работ с их использованием) нужно составить и подписать совместно с подрядчиком акт приема-передачи или иной документ о передаче сырья на давальческой основе (ч. 1, 3 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Форму документа можно согласовать в приложении к договору подряда. Также необходимо включить в форму акта обязательные реквизиты первичного учетного документа и утвердить ее в УП (ч. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

В данной форме документа также необходимо указать:

• наименование и количество поступивших и использованных в производстве давальческих материалов;
• результат обработки, количество и ассортимент продуктов переработки;
• данные о неиспользованных остатках материалов, полученных отходах, в том числе возвратных.

Передача сырья организации-переработчику может оформляться унифицированной накладной на отпуск материалов на сторону (форма М-15) с отметкой «В переработку на давальческой основе», утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Передача давальцу остатка неизрасходованных давальческих материалов, подлежащих согласно договору возврату, также может быть оформлена накладной по форме М-15 с пометкой «Возврат неизрасходованных давальческих материалов» и указанием реквизитов договора.