Камеральная проверка декларации по НДС

18 апреля 2023

Каждая налоговая декларация, представленная в налоговый орган, становится объектом налоговой проверки. Инспекция устанавливает, насколько корректно налогоплательщик исчислил налоги, соблюдены ли все требования законодательства, не допущены ли ошибки, нет ли противоречий.

Давайте рассмотрим ключевые правила и особенности проведения камеральной проверки декларации по НДС.

Порядок проведения камеральной налоговой проверки

Камеральная проверка декларации по НДС проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговой декларации по НДС, представленной налогоплательщиком, а также документов, представленных вместе с декларацией и (или) имеющихся у налогового органа.

Для начала камеральной налоговой проверки по НДС достаточно самого факта представления налоговой декларации. Какого-либо специального решения о начале проверки инспекция не выносит.

Проведение проверки условно можно разделить на два этапа.

На первом этапе проходит автоматизированная проверка налоговой декларации. После представления налоговой декларации по НДС система АСК НДС проверяет соответствие налоговой декларации контрольным соотношениям по НДС.

Если АСК НДС будет выявлено несоответствие показателей представленной налоговой декларации по НДС контрольным соотношениям, которое будет свидетельствовать о нарушении порядка ее заполнения, такая налоговая декларация будет считаться непредставленной. Об этом налогоплательщику будет направлено уведомление по ТКС. В течение 5 рабочих дней налогоплательщик должен будет направить исправленный вариант декларации (пп. 5.3, 5.4 ст. 174 НК РФ). Перечень контрольных соотношений утвержден Приказом ФНС России от 25.05.2021 №ЕД-7-15/519@.

Также декларация может считаться непредставленной при установлении инспекцией следующих обстоятельств (п. 4.1 ст. 80 НК РФ):

  1. подписание налоговой декларации по НДС неуполномоченным лицом;
  2. дисквалификация на момент подписания декларации по НДС физического лица, имеющего право действовать от имени налогоплательщика без доверенности, или внесение в ЕГРЮЛ записи о недостоверности сведений об указанном лице;
  3. смерть физического лица, подписавшего декларацию по НДС, ранее даты подписания декларации его усиленной квалифицированной электронной подписью.

Второй этап — углубленная проверка, проводится при обнаружении системой в налоговой декларации по НДС расхождений, несоответствий (в том числе с данными деклараций, представленных другими налогоплательщиками). На этом этапе сотрудники налогового органа истребуют у налогоплательщика пояснения, документы, проводят иные мероприятия налогового контроля, предусмотренные НК РФ.

Полномочия налогового органа в рамках камеральной налоговой проверки ограничены пределами, установленными налоговыми законодательством (подробно этот вопрос рассмотрим в этой статье ниже).

Срок проверки декларации по НДС

По общему правилу, срок камеральной налоговой проверки декларации по НДС составляет 2 месяца со дня представления декларации. Данный срок может быть продлен до 3-х месяцев, если налоговый орган установит признаки возможного нарушения налогового законодательства.

Проверка налоговой декларации по НДС, представленной иностранной организацией, оказывающей услуги в электронной форме и стоящей на учете в российском налоговом органе, наоборот, длится дольше. Установленный НК РФ срок такой проверки — 6 месяцев со дня представления налоговой декларации по НДС (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Срок проверки начинает исчисляться с даты поступления налоговой декларации по НДС в инспекцию (см., например, письмо Минфина России от 22.12.2017 N 03-02-07/1/85955).

Также инспекция вправе, наоборот, «ускорить» камеральную налоговую проверку налоговой декларации по НДС, в которой налог заявлен к возмещению, и провести ее за 1 месяц.

Условия для этого, а также порядок проведения такой «сокращенной» проверки закреплены в Письме ФНС России от 06.10.2020 №ЕД-20-15/129.

Среди обязательных условий ускоренного порядка:

  • налогоплательщик не представил заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС (ст. 176.1 НК РФ);
  • налогоплательщик относится к низкому, среднему либо неопределенному уровню риска;

Для информации!

Налогоплательщик с низким налоговым риском ведет реальную финансово — хозяйственную деятельность, своевременно и в полном объеме исполняет свои налоговые обязательства перед бюджетом, при этом обладает соответствующими ресурсами (активами). Деятельность такого налогоплательщика может быть проверена плановым выездным налоговым контролем.

Налогоплательщик с высоким налоговым риском обладает признаками организации, используемой для получения необоснованной налоговой выгоды, в том числе, третьими лицами. У него нет достаточных ресурсов (активов) для ведения соответствующей деятельности, не исполняет свои налоговые обязательства или исполняет их в минимальном размере.

К среднему налоговому риску относятся налогоплательщики, которые не включены в группы с высоким или низким налоговым риском (письмо Федеральной налоговой службы от 3 июня 2016 г. № ЕД-4-15/9933@).

БОЛЬШЕ, ЧЕМ
ПРОСТО АУДИТ!
Особое внимание налогам и «первичке», помощь с новыми ФСБУ, исправление ошибок, минимизация рисков, применение льгот, страховка от штрафов ФНС и поддержка налоговых юристов.
Рассчитать стоимость аудита
  • в предшествующий период налогоплательщику было подтверждено возмещение более 70% от суммы НДС, заявленной к возмещению;
  • более 80% от общей суммы заявленных вычетов по НДС приходится на контрагентов низкого, среднего либо неопределенного уровней риска, при этом не менее 50% вычетов заявлены по контрагентам, которые были указаны в налоговой декларации по НДС за предшествующий налоговый период;
  • сумма налогов, уплаченных в бюджет за три года, предшествующих периоду проверяемой декларации по НДС, превышает сумму НДС, заявленную к возмещению (расчет суммы налогов осуществляется с учетом письма ФНС России от 23.07.2010 №АС-37-2/7390);
  • по истечении одного месяца проверки налоговый орган не выявил противоречия и/ или признаки нарушений налогового законодательства.

Если все эти условия будут соблюдены и по истечении одного месяца проверки не будет выявлено противоречий и / или признаков нарушения налогового законодательства, налоговый орган вправе будет принять решение о возмещении НДС в месячный срок с даты подачи декларации.

Месячный срок «ускоренной» проверки отсчитывается со дня истечения предельного срока, установленного для представления декларации (т.е. 25 числа месяца, следующего за налоговым периодом), а не с даты фактического представления или получения декларации инспекцией.

Если налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию, в которой НДС заявлен к возмещению, после истечения срока сдачи первичной декларации, то датой начала течения месячного срока «ускоренной» проверки будет день представления уточненной декларации (письмо ФНС России от 06.10.2020 №ЕД-20-15/129).

Отметим, однако, что нарушение налоговым органом установленных НК РФ сроков проведения камеральной налоговой проверки, к сожалению, не является основанием для отмены вынесенного по результатам проверки решения (например, Письмо ФНС России от 25.01.2021 №СД-4-2/778@, п. 3 Письма Минфина России от 23.03.2018 № 03-02-07/1/18400).

Однако, при «слишком долгой» проверке (т.е. при превышении установленного НК РФ максимального срока камеральной налоговой проверки) у налогоплательщика есть право подать жалобу в вышестоящий налоговый орган на действия / бездействия инспекции. В частности, такие действия налогоплательщика могут иметь смысл в ситуации, когда в налоговой декларации заявлена сумма НДС к возмещению и по истечении предельного срока камеральной налоговой проверки налоговый орган бездействует, то есть не выносит ни решение о возмещении НДС / ни решение об отказе в возмещении НДС.

Позиция правоприменительной практики

В правоприменительной практике (в том числе на уровне высших судов), существует позиция, в соответствии с которой нарушение сроков проверки безусловным основанием для отмены решения по проверке не является. Но нарушение сроков вынесения решения по результатам проверки (установленных в п. 1 ст. 101 НК РФ) влечет за собой нарушение сроков на вынесение требования инспекции об уплате налога и, следовательно, нарушение сроков для вынесения решения о взыскании налога в принудительном порядке.

Такие нарушения могут привести к существенным затруднениям или к невозможности принудительного взыскания налоговой задолженности, а также затруднениям для участия уполномоченных органов в делах о банкротстве (в частности, пункты 31 и 55 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, письмо ФНС России от 10.01.2019 №ЕД-4-2/55).

Верховный суд РФ в Определении от 22.07.2019 г. № 305-ЭС19-2960 указал, что решение по проверке, которое уже на момент вынесения не может быть принудительно реализовано иначе, как за пределами совокупности сроков на осуществление процедур контроля, добровольного и принудительного взыскания финансовой санкции, является незаконным вне зависимости от оснований для доначисления налоговых обязательств и привлечения к налоговой ответственности.

Отметим, что такая практика не является однозначной и не дает 100% гарантии того, что даже при существенном нарушении срока камеральной налоговой проверки и соответствующим нарушении сроков на принудительное взыскание задолженности, с налогоплательщика не будут взысканы доначисленные суммы НДС. Однако такая позиция дает налогоплательщику шанс отменить взыскание в судебном порядке.

Кира Трунтаева
Ведущий юрист налоговой практики, специалист по налоговому консультированию

Обратите внимание! Если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщик представит уточненную налоговую декларацию по НДС, то срок проверки начнет исчисляться заново (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

Не дайте повода
для выездной
проверки
Получите максимум пользы от аудита: проверьте отчетность, устраните риски и найдите финансовые резервы
Узнать стоимость аудита

Полномочия налогового органа в ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по НДС

При проведении камеральной налоговой проверки полномочия налогового органа по истребованию у налогоплательщика дополнительных документов и информации ограничены.

Дополнительные сведения и документы налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика только в случаях, прямо предусмотренных ст. 88 НК РФ.

Ниже рассмотрим ситуации, когда налоговый орган наделен полномочиями истребования документов и информации в ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по НДС.

Ситуация 1. Налоговый орган обнаружил в налоговой декларации ошибки и (или) противоречия между сведениями декларации и данными представленных налогоплательщиком документов или иных документов, имеющихся у налогового органа.

В этом случае налоговый орган может направить налогоплательщику требование о представлении пояснений в отношении выявленных ошибок / противоречий или внесении исправлений в декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).

Такие ошибки, противоречия, как правило, выявляются еще на стадии автоматической проверки декларации. К примеру, АСК НДС может выявить несоответствие данных представленной декларации по НДС сведениям, отраженным в декларациях по НДС, представленных другими налогоплательщиками.

В требовании о представлении пояснений или внесении исправлений в декларацию инспекция указывает операцию, в отношении которой выявлены расхождения, а также код ошибки.

Один из наиболее распространенных кодов ошибки — код 1, который обозначает выявленный разрыв по НДС (т.е. ситуацию, когда налогоплательщик предъявил НДС к вычету, а контрагент соответствующую сумму НДС к уплате не отразил).

Проанализировав требования инспекции, налогоплательщик проверяет корректность отраженных данных и представляет в инспекцию пояснения о том, почему операции отражены в налоговой декларации именно таким образом.

Возможны ситуации, когда налогоплательщик действительно обнаруживает в налоговой декларации ошибку. В таком случае он представляет в налоговый орган уточненную декларацию или если ошибка носит технический характер, не затрагивающий суммы налога (например, ошибка в ИНН контрагента или реквизитах счетов-фактур), представляет корректные сведения в ответе на требование без представления уточненной декларации.

Если налогоплательщик представляет налоговую декларацию по НДС в электронной форме, пояснения представляются в налоговый орган также в электронной форме по ТКС по установленному формату. Если пояснения будут представлены на бумаге или с нарушением формата, то такие пояснения не будут считаться представленными (абз. 4 п. 3 ст. 88 НК РФ).

Ситуация 2. Налогоплательщик представил декларацию по НДС с суммой налога к возмещению.

В ходе камеральной налоговой проверки инспекция вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172п. 8 ст. 88 НК РФ).

Ситуация 3. Налоговая инспекция выявила противоречия между:

  • данными проверяемой налоговой декларации по НДС;
  • сведениями об операциях, отраженных в проверяемой налоговой декларации по НДС, и данными об этих же операциях, содержащихся в налоговой декларации по НДС, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком / налоговым агентом или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленном в налоговый орган лицом, на которое в соответствии с главой 21 НК РФ возложена соответствующая обязанность.

Для информации. В силу положений п. 5.2 ст. 174 НК РФ журналы учета счетов-фактур представляют лица, которые не являются налогоплательщиками, налоговыми агентами по НДС / освобождены от обязанностей налогоплательщика НДС, выставившие и / или получившие счета-фактуры при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров.

Получите
Аудиторское
Заключение
Получите максимум пользы от аудита: вместе с достоверной отчетностью и аудиторским заключением получите консультации аудиторов и налоговых экспертов по волнующим и спорным вопросам
Узнать стоимость аудита за 1 мин

При этом указанные выше противоречия, выявленные инспекцией, должны свидетельствовать о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению.

В этом случае налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета — фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям (п. 8.1 ст. 88 НК РФ).

Ситуация 4. В налоговой декларации заявлены льготы по НДС.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика пояснения по операциям, в отношении которых применены льготы и (или) истребовать документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговые льготы, отраженные в декларации (п. 6 ст. 88 НК РФ).

Вместо документов по льготам налогоплательщик вправе представить в налоговый орган реестр подтверждающих документов. Формат реестра документов для льгот по НДС утвержден Приказом ФНС России от 12.11.2020 №ЕА-4-15/18589. Впоследствии инспекция при необходимости вправе истребовать отдельные документы из реестра.

Ситуация 5. Налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по НДС по истечении 2-х лет с даты, установленной для подачи соответствующей налоговой декларации. Одновременно в этой уточненной декларации уменьшена сумма НДС к уплате в сравнении с ранее представленной декларацией.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение показателей налоговой декларации, а также аналитические регистры налогового учета, на основании которых были сформированы показатели представленной уточненной декларации и прежней декларации (п. 8.3 ст. 88 НК РФ).

Ситуация 6. Налоговая декларация по НДС представлена иностранной организацией, оказывающей услуги в электронной форме (услуги через информационно-телекоммуникационную сеть (в т.ч. интернет)) и стоящей на учете в налоговом органе РФ.

Инспекция вправе истребовать у такой иностранной организации документы (информацию), подтверждающие, что местом оказания услуг в электронной форме признается территория РФ, а также иную информацию о таких услугах (п. 8.5 ст. 88 НК РФ).

Ситуация 7. Организация розничной торговли представила декларацию по НДС, в которой заявлены налоговые вычеты по суммам НДС по товарам, реализованным гражданам иностранных государств в случае вывоза ими указанных товаров с территории РФ за пределы таможенной территории Евразийского экономического союза (за исключением вывоза товаров через территории государств — членов Евразийского экономического союза).

При этом, указанным физическим лицам компенсировались суммы налога.

В такой ситуации налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, но только в случае выявления несоответствия отраженных в налоговой декларации сведений о таких налоговых вычетах сведениям, имеющимся у налогового органа (п. 8.7 ст. 88 НК РФ).

Для информации! В ситуации, когда инспекцией запрошен большой объем документов, и налогоплательщик понимает, что он не может собрать и представить запрошенные документы в срок, он вправе направить в инспекцию уведомление и попросить продлить срок. Такое уведомление должно быть направлено не позднее следующего рабочего дня со дня получения требования. Инспекция на основании такого уведомления вправе (но не обязана) продлить срок. Решение о продлении или отказе в нем налоговый орган примет в течение двух рабочих дней со дня получения уведомления. Отметим, что в решение об отказе налоговый орган не должен указывать причины отказа (п. 5 ст. 93.1 НК, письмо ФНС России от 04.12.2015 №ЕД-16-2/304).

Какие еще мероприятия налогового контроля инспекция уполномочена осуществлять в ходе камеральной налоговой проверки?

Налоговый орган в ходе проведения камеральной проверки декларации по НДС вправе провести осмотр территории налогоплательщика только в 3-х случаях (п. 1 ст. 92 НК РФ):

  1. если в декларации по НДС заявлено право на возмещение налога;
  2. если инспекцией выявлены противоречия в декларации по НДС или расхождения между ее сведениями и отчетностью контрагентов налогоплательщика, при этом такие противоречия / расхождения свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении налога к возмещению;
  3. если налоговый орган установил несоответствие показателей представленной декларации по НДС или данных отчета об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости, сведениям, содержащимся в отчете об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости, представленном в инспекцию другим налогоплательщиком.

Перед началом проведения осмотра сотрудник инспекции предъявляет налогоплательщику мотивированное постановление о проведении осмотра, а также служебное удостоверение (п. 1 ст. 91 НК РФ).

Аудит
все победит
Мы проверим отчетность, покажем риски и найдем финансовые резервы, а так же вы получите страховку от штрафов ФНС и защиту налоговых юристов на 3 года
Рассчитать стоимость аудита
Перечень оснований для проведения осмотра в ходе камеральной налоговой проверки является закрытым. При отсутствии указанных оснований инспекция проводить осмотр не вправе.

Кроме того, инспекция в ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по НДС вправе:

  • проведить встречные проверки, т.е. истребование документов / информации у контрагентов налогоплательщика и иных третьих лиц, которые обладают информацией о совершенных налогоплательщиком операциях (п. 1 ст. 93.1 НК РФ);
  • допрашивать свидетелей (п. 1 ст. 90 НК РФ);
  • назначать экспертизу при необходимости (п. 1 ст. 95 НК РФ).

Оформление результатов камеральной налоговой проверки по НДС

Инспекция не сообщает налогоплательщику об окончании налоговой провеки, если в проверяемой декларации не был заявлен НДС к возмещению и по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС инспекция не выявит нарушений законодательства о налогах и сборах.

Исключение: если в декларации НДС заявлен к возмещению. При заявительном порядке возмещения НДС (ст. 176.1 НК РФ) налоговый орган в течение 7 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки обязан сообщить налогоплательщику в письменной форме об окончании налоговой проверки и об отсутствии выявленных нарушений (п. 12 ст. 176.1 НК РФ).

При «обычном» возмещении НДС (ст. 176 НК РФ) инспекция вынесет решение о возмещении НДС. Такое решение налоговый орган принимает в течение 7 рабочих дней после окончания проверки и направляет его налогоплательщику (п. 2 ст. 176 НК РФ).

Если же налоговый орган выявит нарушения налогового законодательства, то он составит акт камеральной налоговой проверки, в котором отразит данные о нарушениях и налоговые претензии к налогоплательщику.

Акт камеральной проверки инспекция составляет в течение 10 рабочих дней после ее завершения (п. 1 ст.100 НК РФ).

Получив акт камеральной проверки, налогоплательщик вправе в месячный срок после его получения направить в инспекцию возражения относительно вменяемых ему нарушений норм НК РФ (п. 6 ст.100 НК РФ). Также налогоплательщик вправе знакомиться с материалами проверки и лично принимать участие в рассмотрении ее материалов.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки по НДС, в том числе возражений налогоплательщика, инспекция принимает решение по результатам проверки (о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности).

Если инспекции не хватает данных для принятия итогового решения, то она вправе назначить дополнительные мероприятия налогового контроля. Срок таких мероприятий не может превышать месяц (п. 6 ст. 101 НК РФ). На практике по камеральным налоговым проверкам такое решение принимают редко.

Итоговое решение по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС налогоплательщик вправе обжаловать в вышестоящий налоговый орган, а затем в суд (п. 1, 2 ст. 138 НК РФ).

***

Таким образом, с проведением камеральной налоговой проверки сталкивается каждый налогоплательщик, представивший налоговую декларацию по НДС. Понимание своих прав и полномочий налогового органа (которые не безганичны!) поможет налогоплательщику пройти проверку «с наименьшими потерями». Особенно это важно в ситуации, когда «на кону» возмещение значительной суммы НДС. Аудиторы и налоговые юристы «Правовест аудит» всегда готовы помочь вам в подготовке безупречной отчетности по НДС, а также защитить ваши интересы в ходе камеральной налоговой проверки.

Мы на вашей стороне!
В нашей компании работают 100% только штатные специалисты. Мы не передаем никакие данные третьим лицам и не пытаемся подставить бухгалтера. Находим резервы и даем рекомендации по устранению ошибок.
Рассчитать стоимость аудита
9 июл
11:00
НДФЛ при смене статуса сотрудника в 2024 году
Круглый стол (Online-формат)
Записаться
Наверх