Инвентаризация в 2025 году по ФСБУ 28/2023

Нормативное регулирование инвентаризации

Обязанность по проведению инвентаризации установлена ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ).

На сегодняшний день порядок проведения инвентаризации регулируют ФСБУ 28/2023, и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (далее — Положение 34н). Соответственно, применение ФСБУ 28/2023 инвентаризация является обязательным.

Новый стандарт ФСБУ 28/2023 вступил в силу 01.04.2025, при этом Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания) утратили силу с указанной даты. Иными словами, положения методических указаний по инвентаризации больше не применяются.

Формально методические указания распространялись в том числе на организации, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета. ФСБУ 28 устанавливает требования к инвентаризации активов и обязательств экономических субъектов, за исключением организаций бюджетной сферы. И это объяснимо, т.к. у «бюджетников» свои стандарты.

Также отметим, что Приказ, утверждающий ФСБУ 28, не отменил Методические указания и Положение 34н в части проведения инвентаризации. Данные нормативные документы могут в части, не противоречащей новому ФСБУ 28, применяться всеми организациями на добровольной основе.

Но необходимо обратить внимание, что порядок проведения инвентаризации драгоценных камней и драгоценных металлов как и прежде должен производится в соответствии с Инструкцией о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утв. Приказом Минфина РФ от 09.12.2016 № 231н.

Цели проведения инвентаризации и способы выявления фактического наличия объектов

Цель проведения инвентаризации — выявление фактического наличия соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — закон 402-ФЗ). В ФСБУ 28 под фактическим наличием объектов бухгалтерского учета понимается их действительное существование, оценка их состояния и обоснованность их нахождения у экономического субъекта (п.9 ФСБУ 28).

ФСБУ 28 предусматривает традиционные способы определения фактического наличия объектов инвентаризации:

• по материальным активам — путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера, осмотра;
• по объектам учета, не имеющим материальной формы (НМА, отложенные налоги, оценочные обязательства и т.п.) — путем проверки документов и выполнения расчетов.

Что изменилось в ФСБУ 28/2023? Новацией ФСБУ 28 стала возможность использования современных средств связи, фото- и видеофиксации: «В случае, когда применение способов выявления фактического наличия отдельных видов активов... невозможно или излишне затратно, допускается применение альтернативных способов выявления фактического наличия объектов таких активов, обеспечивающих реализацию цели инвентаризации (в том числе видео-, фотофиксация)» (пункт 4 ФСБУ 28). БМЦ в Рекомендации Р-127/2021-КпР дополнил, что допускается использование технических средств дистанционной трансляции сигнала (видеосвязь или др.), в том числе на большие расстояния, а также контрольно-измерительных приборов (при условии их надлежащего функционирования), размещенных в местах нахождения инвентаризируемых объектов, с функцией дистанционной передачи показателей для целей контроля осуществления технологического процесса или состояния средств производства.

Например, сотруднику, работающему удаленно, выдан в пользование компьютер. Естественно, выезд по месту жительства сотрудника инвентаризационной комиссии нецелесообразен. Достаточно приобщить к материалам инвентаризации фотографию компьютера, подтверждающую фактическое наличие объекта и его состояние.

Организации следует закрепить во внутренних нормативных документах виды активов и случаи, в которых для проведения инвентаризации комиссии могут использовать альтернативные способы выявления фактического наличия объектов.

Случаи обязательного проведения инвентаризации

Случаи обязательного проведения инвентаризации установлены (п. 3 ст. 11 Закона № 402-ФЗ) п. 27 Положения 34н и п. 15 ФСБУ 28/2023 (перед составлением годовой бухгалтерской отчётности, при смене МОЛ, при выявлении случаев хищения и т.п.).

При этом следует учитывать, что по сравнению с п. 27 Положения 34н в ФСБУ 28/2023 (который имеет приоритет) есть два изменения:

1. Ранее обязательная инвентаризация предусматривалась при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже. ФСБУ 28 обязывает провести инвентаризацию при передаче (возврате) активов экономического субъекта, имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности экономического субъекта) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении активов экономического субъекта.

   Таким образом, если для организации предоставление активов в аренду — обычный вид деятельности (например, она является бизнес-центром), то проведение инвентаризации каждый раз, когда заключается новый договор аренды, не обязательно.

2. Ранее предусматривалось проведение инвентаризации при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия. ФСБУ 28 обязывает провести инвентаризацию при реорганизации, за исключением случаев реорганизации в форме преобразования.

   Данная корректировка вполне логична, так как при преобразовании (в отличие от разделения, слияния и иных способов реорганизации) меняется только организационно-правовая форма и «новая» организация является стопроцентным правопреемником «старой».

Даты проведения обязательной инвентаризации

ФСБУ 28 установил конкретные даты проведения для всех случаев обязательной инвентаризации (пункт 16):

Случаи, когда создание инвентаризационной комиссии не является обязательным

В ФСБУ 28 перечень случаев, когда создание инвентаризационной комиссии не является обязательным (пункт 22):

а) если работниками экономического субъекта являются только руководитель и главный бухгалтер (бухгалтер), либо только руководитель;

б) если экономический субъект заключает договор об оказании услуг по проведению инвентаризации с аудиторской организацией или индивидуальным аудитором;

в) если инвентаризация проводится ревизионной комиссией экономического субъекта при условии, что его уставом предусмотрено создание такого органа, а также уставом либо иными документами экономического субъекта на этот орган возложены полномочия по проведению инвентаризации.

Таким образом, не важно, предстоит большой или малый объем работ по инвентаризации, главное, что в учредительных документах собственник организации предусмотрел обязательное проведение инвентаризации силами ревизионной комиссии.

И в любом из перечисленных случаев отсутствие инвентаризационной комиссии не означает, что организация может не проводить инвентаризацию — она должна быть проведена силами тех лиц, на которых возложена данная обязанность: ревизионной комиссией в соответствии с Уставом, аудитором в соответствии с договором или самим руководителем в силу требований закона 402-ФЗ и ФСБУ 28.

Требования к организации работы инвентаризационной комиссии

ФСБУ 28 устанавливает общие требования к организации работы инвентаризационной комиссии: невключение в состав инвентаризационной комиссии лиц, на которых возложена материальная ответственность за объекты, проверяемые этой комиссией; полнота и точность внесения данных о фактическом наличии объектов инвентаризации в документы инвентаризации; правильность и своевременность оформления таких документов и т.п.

Все прочие организационные моменты, касающиеся работы инвентаризационных комиссий, согласно ФСБУ 28 устанавливаются руководителем экономического субъекта.

Обратите внимание, что согласно п. 21 ФСБУ 28/2023 отсутствие одной пятой и более членов инвентаризационной комиссии при обязательном проведении инвентаризации является основанием для признания результатов инвентаризации недействительными. Таким образом, если число членов комиссии пять и менее человек, то, обязательно присутствие при проведении инвентаризации всего состава комиссии; если число комиссии больше пяти — то отсутствие одного человека не является критичным. Например, в комиссии шесть человек. Если один член комиссии заболел или отправлен в командировку — то отсутствует одна шестая часть комиссии (меньше одной пятой части), и это не мешает признать результаты инвентаризации действительными.

Квалификация результатов инвентаризации

В ФСБУ 28 введено новое понятие — квалификации результатов инвентаризации. Для целей Стандарта под квалификацией результатов инвентаризации понимается определение (пункт 9):

а) объектов инвентаризации, оказавшихся в излишке;

б) утраченных активов и активов, оказавшихся испорченными (поврежденными) (далее вместе — недостача активов) в пределах, сверх или в отсутствие норм естественной убыли;

в) возможности использования активов, оказавшихся испорченными (поврежденными), либо их продажи;

г) наличия пересортицы активов;

д) наличия оснований для возмещения недостачи активов экономическому субъекту, для признания дебиторской задолженности сомнительной или безнадежной, для списания обязательств, для доначисления или досписания иных объектов бухгалтерского учета.

Как мы видим, термин «квалификация результатов инвентаризации» ранее не использовался, но, по сути, этим термином обозначили то, что организации всегда делали: не только выявляли в ходе инвентаризации излишки, недостачи и прочие несоответствия, но и принимали решения о том, что с этими выявленными фактами делать.

Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета (результаты инвентаризации) подлежат отражению в бухгалтерском учете (п. 8 ФСБУ 28/2023).

Пунктом 9 ФСБУ 28/2025 определено, что результаты инвентаризации подлежат отражению в бухгалтерском учете на основании их квалификации, утвержденной руководителем экономического субъекта по представлению лица (лиц), на которое (которых) возложено проведение инвентаризации.

Результаты инвентаризации, как и предусмотрено в Законе 402-ФЗ, подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 10 ФСБУ 28/2023, п. 4 ст. 11 Закона № 402-ФЗ).

Из общего правила есть исключения. В частности, при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности:

• результаты инвентаризации запасов ... в районах Крайнего Севера ... в период наименьших остатков регистрируются в том периоде, в котором закончена инвентаризация, но не позднее последнего календарного дня отчетного года;
• результаты инвентаризации активов, проведенной не ранее 1 октября отчетного года — в бухгалтерском учете того отчетного периода, в котором была закончена инвентаризация, но не позднее последнего календарного дня отчетного года;
• результаты инвентаризации иных объектов инвентаризации регистрируются в бухгалтерском учете последним календарным днем отчетного года.

Стоимость излишков включается в состав доходов, а стоимость недостач и испорченных активов, которые невозможно использовать или продать относится на виновных лиц (при наличии основания для возмещения, и если организация намеревается предъявить требование о таком возмещении) или на расходы организации. Если испорченные активы всё же возможно использовать или продать, то в их отношении следует создать резерв под обесценение. Суммы дебиторской и кредиторской задолженности нереальные к взысканию подлежат списанию (п. 12 ФСБУ 28/2023).

Зачёт излишков и недостач (пересортица) допускается в исключительных случаях за один и тот же период, у одного и того же материально ответственного лица, в отношении активов одного и того же наименования и в тождественных количествах (п. 13 ФСБУ 28/2023).

Оценка результатов инвентаризации

Результаты инвентаризации оцениваются по следующим правилам: (п. 11 ФСБУ 28/2023):

• излишки оцениваются по справедливой стоимости, либо по балансовой стоимости аналогичных активов;
• недостачи — по балансовой стоимости;
• расхождения в суммах дебиторской (кредиторской) задолженности — в суммах, вытекающих из документов, подтверждающих задолженность (признаваемых организацией правильными);
• расхождения в суммах оценочных обязательств, ОНА и ОНО — в суммах, подтвержденных расчетами организации.

Документирование результатов инвентаризации

ФСБУ 28/2023 никаких конкретных форм документов по инвентаризации не содержит. В стандарте есть только требование документировать результаты инвентаризации (в частности, инвентаризационными описями, актами инвентаризации, сличительными ведомостями), но формы этих документов определяются самой организацией. Главное, чтобы документы инвентаризации были составлены в соответствии с требованиями, установленными для первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета Законом № 402-ФЗ и ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухгалтерском учете».

Иными словами, организация вправе использовать документы по инвентаризации, формы которых предусмотрены Методическими указаниями, однако с учётом требования п. 31-35 ФСБУ 28/2013). Применяемые формы документов надо утвердить в учетной политике (приложить к учётной политике).

Например, учитывая, что каждая организация обязана на отчетную дату проанализировать наличие признаков обесценения основных средств, целесообразно добавить соответствующую графу в инвентарную опись основных средств — «наличие признаков обесценения». Если для всех объектов комиссия указала «нет», то отсутствие необходимости проведения теста на обесценение документально подтверждено.

Чем может помочь аудит

Проведение инвентаризации перед составлением годовой отчётности является обязательным, так как подтверждает фактическое существование имущества и обязательств, информация о которых отражена в отчётности. Соответственно, отсутствие правильно оформленных результатов инвентаризации может послужить препятствием для получения положительного аудиторского заключения. Кроме того, проведение инвентаризации имеет и практический смысл для организации, так как:

• позволит убедиться, что все материальные ценности в сохранности;
• выявит факты недостачи имущества, что позволит своевременно принять необходимые меры для розыска, а также меры, которые позволят предотвратить дальнейшие потери;
• своевременное выявление хищений и надлежащее документальное оформление позволит избежать налоговых потерь;
• позволит выявить суммы кредиторской задолженности, которые должны быть списаны и своевременно включены в состав внереализационных доходов по налогу на прибыль.

Аудиторы Правовест Аудит проверят правильность отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском и налоговом учете, укажут на существование налоговых рисков и налоговых резервов.