Содержание
Позиция ФНС и потенциальные риски
ФНС разъясняет, что выплаты за импортные товары могут не отражаться в Налоговом расчете (Письма от 03.05.2024 г. N ШЮ-4-13/5215@ и от 12.04.2022 г. N СД-4-3/4421@). Налоговая служба отмечает, что «разъяснения аналогичного характера содержатся в письмах Минфина России от 10.10.2016 N 03-08-05/58776, от 30.09.2016 N 03-08-13/56982, от 07.09.2017 N 03-08-05/57611, от 07.08.2019 N 03-08-05/59549» (Письмо ФНС от 12.04.2022 г. N СД-4-3/4421@). Т.е. импортерам «можно спать спокойно», Расчет заполнять не нужно?
Практика показывает, что это не так, в т.ч. поскольку разъяснения ФНС не столь однозначны, если анализировать детали. И в случаях, когда по условиям договора право собственности на товары переходит на территории РФ, некоторые налоговые инспекторы настаивают — Расчет налогового агента нужно представить. Есть ли основания для таких претензий?
Почему важно понимать, что включать в Расчет налогового агента
Налоговые агенты обязаны сдавать налоговые расчеты (Расчет) по месту своего нахождения по итогам каждого отчетного (налогового) периода, в котором были выплаты налогоплательщикам (абз.2 п. 1 ст. 289, НК РФ). Непредставление Расчета грозит налоговому агенту не только штрафом, но и самой серьезной мерой — блокировкой расчетных счетов (п. 3.2 ст. 76 НК РФ).
Форма Расчета и Порядок его заполнения утверждены приказом ФНС от 26.09.2023 № ЕД-7-3/675@ (далее — Расчет и Порядок заполнения Расчета).
Из п.1 Порядка заполнения Расчета следует, что в Расчете должны быть отражены все суммы, выплачиваемые иностранной организации, если они признаются доходами от источников в РФ (Решение ВС РФ от 30.03.2023 по делу N АКПИ23-19, направлено ФНС РФ Письмом от 31.05.2023 г. N БВ-4-7/6781). К таким доходам могут относиться не только облагаемые доходы, указанные в п.1 ст.309 НК РФ, но и доходы, dкоторые не облагаются налогом в соответствии с п.2 ст.309 НК РФ, в т.ч. доходы от реализации товаров на территории РФ (письма ФНС России от 06.02.2020 N СД-4-3/1911@, от 29.01.2020 N СД-4-3/1351@, Минфина России от 07.09.2017 N 03-08-05/57611).
Кроме того, в п.130 Порядка заполнения Расчета также указано, что в разделе 5 отражается информация о суммах выплаченных иностранным организациям доходов (в том числе в неденежной форме) от продажи товаров, не подлежащих налогообложению в соответствии с п. 2 ст.309 НК РФ и не относящихся к доходам, подлежащим налогообложению у источника выплаты в соответствии с п. 1 ст.309 НК РФ
Поэтому формально, если иностранной организации выплачивается доходы от реализации товаров на территории РФ, необлагаемые в соответствии с п.2 ст.309 НК РФ, такой доход следует отразить в Расчете.
Место реализации товаров для налога на прибыль
Глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» не устанавливает порядок определения места реализации товаров. А «НДС-правила», приведенные в ст.147 НК РФ, применяются только для НДС (на это прямо указано в ст. 147 НК РФ), т.е. к налогу на прибыль эта норма отношения не имеет.
В тоже время в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализация товаров — это передача права собственности на товары. Поэтому при определении места реализации товаров в целях налога на прибыль, по мнению автора, есть основания руководствоваться условиями договора о переходе права собственности на товары:
- если право собственности переходит к российскому покупателю на территории иностранного государства, например, при отгрузке товаров иностранным поставщиком — товар реализован на территории иностранного государства и такой доход не является доходом от источника в РФ. Расчет можно не представлять.
- если право собственности переходит к российскому покупателю на территории РФ, например, при получении товара на складе в РФ или на российской таможне — товар реализован на территории РФ и доход будет относиться к доходам от источника в РФ. Поэтому такой доход следует отразить в Расчете.
Как уже говорилось, на практике некоторые налоговые инспекторы руководствуются таким подходом при определении обязанности по заполнению Расчета.
Поэтому, чтобы не рисковать, импортеру лучше включить суммы о выплаченных доходах за импортные товары, в т.ч. авансы, в Расчет, если по условиям договора право собственности на товар переходит к российскому покупателю в РФ. В иных случаях выплаты доходов за импортные товары — Расчет можно не представлять. Но и сообщать о таких выплатах тоже не запрещено.
Рекомендации по заполнению Расчета при выплатах за товары
Выплаты доходов за товары, реализованные в РФ, отражают в Разделе 5 Расчета с кодом «33».
Обязанность заполнить Раздел 5 Расчета возникает в периоде выплаты доходов, в т.ч. если российский покупатель перечисляет иностранному поставщику аванс (Письмо ФНС от 20.06.2019 г. N СД-4-3/11937@). Если оплата производится через платежного посредника, то сумму оплаты иностранному поставщику следует считать выплаченной на дату перечисления средств на счет платежного посредника. Такие выводы следуют из разъяснений ФНС и Минфина (Письмо ФНС от 09.06.2023 г. N СД-4-3/7399@, Письмо Минфина России от 20.02.2023 г. N 03-07-08/14292).
К сведению!
Сроки представления Расчета:
- не позднее 25 календарных дней после окончания отчетного периода;
- по итогам года — не позднее 25 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 и 4 ст.289 и п. 4 ст.310 НК РФ).
Расчет составляется нарастающим итогом с начала года (п.1 Порядка заполнения Расчета). ФНС разъясняет: если выплата в пользу иностранной организации осуществлена в первом отчетном периоде (январь, первый квартал), то обязанность по представлению налоговых расчетов сохраняется за все отчетные периоды до конца соответствующего года (Письмо ФНС России от 14.11.2023 N ШЮ-4-13/14369@).
Например, выплаты, которые необходимо отразить в Расчете, появились только во втором квартале. Организация отчитывается по налогу на прибыль ежеквартально или не являетесь плательщиком этого налога. Значит Расчет должен быть представлен по итогам полугодия, 9 месяцев и по итогам года, даже если в третьем и четвертом квартале выплат иностранным партнерам не было.
Что поможет компаниям, осуществляющим ВЭД
В условиях постоянно меняющегося налогового законодательства и сложности международных расчетов, особенно для компаний, ведущих внешнеэкономическую деятельность (ВЭД), становится не просто рекомендацией, а необходимостью.
Лучше проводить аудит в несколько этапов и углубленной проверкой налогового учета. Это позволяет в течение года спокойно выявлять потенциальные риски и оперативно исправить допущенные ошибки. Можно проверить только отдельные операции, вызывающие сомнения у бухгалтерии, в том числе сложные аспекты, связанные с внешнеэкономической деятельностью. Для компаний, работающих с иностранными контрагентами, это особенно актуально из-за специфики определения доходов от источников в РФ и места реализации товаров, работ услуг в целях НДС, применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, соблюдения валютного контроля и др. Своевременный аудит поможет избежать проблем с налоговыми органами и обеспечит уверенность в правильности вашей финансовой отчётности.
