НДС при уплате в 2024 году 100% аванса исполнителю на УСН при оказании услуг в 2025 году

Question

Accepted Answer

Ответ

При получении 100% предоплаты по договору в 2024 году у ООО «Б» (исполнителя) не возникает обязанности по определению налоговой базы в момент её поступления. Обязанность налогоплательщика НДС у него возникнет с 01.01.2025, соответственно, у него возникнет обязанность исчислить НДС на дату «отгрузки», т.е. на дату подписания акта исполнителем.

Цена договора должна быть увеличена на сумму НДС в следствии изменения законодательства. И если заказчик услуги (ООО «А») не согласится внести изменения в договор и доплатить исполнителю (ООО «Б») сумму НДС, то при реализации услуг в 2025 году исполнителю (ООО «Б») необходимо исходить из того, что цена договора включает в себя НДС. Его сумму нужно определить, применив расчетную ставку в размере 5/105, либо 20/120 (при применения общеустановленных ставок НДС).

Обоснование

Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):

день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ).

Как следует из ситуации, договор был заключен в 2024 году, в котором ООО «Б» не признавалось налогоплательщиком НДС (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ). Соответственно, в случае, если аванс по договору был уплачен в 2024 году, то у ООО «Б» не возникает обязанности по определению налоговой базы в момент поступления аванса. Однако, начиная с 01.01.2025, ООО «Б» будет признаваться налогоплательщиком НДС. Соответственно, у ООО «Б» возникает обязанность исчислить НДС на дату «отгрузки» (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). При оказании услуг дата отгрузки определяется как дата подписания акта исполнителем (ООО «Б») (Письмо Минфина РФ от 01.02.2019 № 03-07-11/5795).

В общем случае, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Верховный Суд РФ в определении от 04.04.2024 N 305-ЭС23-26201 указал, что если совершаемые между участниками оборота операции становятся облагаемыми НДС вследствие изменения законодательства, то, по общему правилу, цена договора, не включавшая в себя НДС, должна быть увеличена на сумму НДС в силу закона (п. 1 ст. 424 ГК РФ, п. 1 ст. 168 НК РФ), за исключением случаев, когда иные гражданско-правовые последствия изменения налогообложения предусмотрены НПА или иное соглашение о размере цены достигнуто между сторонами.

Соответственно, в случае если договор, заключенный до 01.01.2025, не содержит в себе условий, что цена услуг включает в себя НДС, то возможно два варианта:

стороны заключают дополнительное соглашение к договору, согласно которому цена услуг увеличивается на выбранную налоговую ставку НДС (5% или 20%). При этом у ООО «А» возникает обязанность доплатить указанную разницу в адрес ООО «Б».
цена услуг остаётся неизменной. В данном случае ООО «Б» исчисляет НДС по расчётной ставке (5/105 или 20/120), применяя её к стоимости услуг, указанной в договоре. Исчисленная таким образом сумма налога должна быть указана в актах об оказанных услугах, счёте-фактуре (п. 16 Методических рекомендаций, направленных письмом ФНС России от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@).

В бухгалтерском учёте стоимость прав допустимо отражать по дебету счёта 97 «Расходы будущих периодов», в последующим списанием в дебет счёта учёта затрат (20, 25, 26, 44). Указанный подход рекомендован Минфином РФ (См. письмо Минфина РФ от 12.01.2012 № 07-02-06/5). Вместе с этим полагаем, что в случае если указанные расходы не являются существенными, то Общество праве учесть данные расходы единовременно, исходя из требования рациональности (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н) (далее — ПБУ 1/2008).

При этом, по нашему мнению, отражение сальдо счёта 97 «Расходы будущих периодов» в составе строки баланса «Дебиторская задолженность» является обоснованным в случае, если Общество внесло единовременный платёж за весь период действия лицензии, и договор (положения гражданского законодательства) позволяют истребовать у продавца (лицензиара) сумму платежа, пропорционально оставшемся сроку действия договора, в случае отказа Общества от договора. В противном случае полагаем наиболее корректным отражать сальдо счёта 97 в составе строки «Прочие внеоборотные активы».

Хотите получить ответ на свой вопрос с полным правовым обоснованием? Закажите индивидуальную консультацию по абонементу «Хочу все знать». А для блиц-ответов — подписка «В курсе дела».