Вентиляционные устройства общесанитарного назначения входят в состав здания и неотделимы от него (ОК 013-2014 (СНС 2008). Общероссийский классификатор основных фондов, письмо Минфина России от 28.03.2005 № 03-06-01-04/177).
Неотделимые улучшения в арендованное имущество являются результатом его модернизации, реконструкции, технического перевооружения. Их невозможно отделить от арендованного имущества, не причинив ему вреда. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе расходов как расходы на ремонт (ст.623 ГК РФ, Минфина России от 07.12.2017 N 03-03-06/2/81480).
Как правило, арендодатель, который дал согласие на неотделимые улучшения переданного в аренду имущества, обязан возместить арендатору их стоимость. Однако стороны могут предусмотреть в договоре аренды, что улучшение арендованного имущества производится за счет арендатора без последующего возмещения со стороны арендодателя (п. 2 ст. 623 ГК РФ).
Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенные до начала использования предмета аренды, который будет учитываться в качестве права пользования активом (ППА), формируют фактическую стоимость ППА (пп. «в» п. 13 ФСБУ 25/2018).
В данном случае Организация будет выполнять неотделимые улучшения в процессе использования предмета аренды.
Федеральными стандартами не установлен порядок учета таких улучшений. В учетной политике Организации следует закрепить один из следующих вариантов учета неотделимых улучшений арендованного имущества ( ПБУ 1/2008):
- в качестве ППА;
- признать объектом ОС (при соответствии условиям, перечисленным в п. 6 ФСБУ 26/2020, п. 4 ФСБУ 6/2020).
В налоговом учете неотделимые улучшения арендованного имущества, невозмещаемые арендодателем, учитываются в качестве основных средств. Они амортизируются исходя из срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для объекта неотделимых улучшений в соответствии с Классификацией основных средств, если он там есть. Нельзя применять амортизационную премию и включать в расходы недоамортизированную к окончанию договора стоимость улучшений, а также улучшения, не согласованные с арендодателем ( НК РФ, письма Минфина от 21.12.2023 N 03-03-06/1/123828, от 03.09.2021 N 03-03-06/1/71391).
Таким образом, если срок полезного использования арендованного объекта больше срока договора аренды, то часть стоимости капитальных вложений в виде неотделимых улучшений не будет полностью амортизирована, а остаток стоимости таких улучшений не будет учтен в расходах при налогообложении прибыли.
Если арендатор производит неотделимые улучшения недвижимого имущества и они учитываются у него на балансе, он платит по ним налог на имущество ( Минфина России от 17.02.2022 N 03-05-05-01/11290, от 14.12.2021 N 03-05-05-01/101648).
Базой для расчета налога на имущество в любом случае является среднегодовая стоимость неотделимых улучшений (п. 1 ст. 374, Минфина России от 17.06.2024 N 03-05-05-01/55502).
Хотите получить ответ на свой вопрос с полным правовым обоснованием? Закажите индивидуальную консультацию по абонементу «Хочу все знать». А для блиц-ответов — подписка «В курсе дела».
