Содержание
Понятие обособленного подразделения
Налоговый кодекс возлагает на налогоплательщиков-организации обязанность вставать на налоговый учёт по месту нахождения их обособленных подразделений. Таким образом, организации, ведущей деятельность за пределами юридического адреса, в первую очередь, необходимо ответить на вопрос: образуется ли у неё обособленное подразделение?
Обособленное подразделение НК определяет как «любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца» (ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — «НК РФ»).
Ведущий юрист налоговой практики, специалист по налоговому консультированию
Таким образом, обособленное подразделение юридического лица по сути представляет собой часть компании, которая располагается за пределами её головного офиса и должна одновременно обладать следующими признаками:
- Территориальная обособленность подразделения от юридического адреса организации;
Наличие по месту нахождения обособленного подразделения оборудованных стационарных рабочих мест. Понятие рабочего места определено в ст. 209 Трудового кодекса РФ, согласно которой рабочим местом признается «место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя».
Минфин России разъяснил, что «под оборудованием стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей». При этом финансовое ведомство уточнило, что «форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения» (письма Минфина России от 12.12.2024 № 03-02-08/125595, от 29.082022 № 03-02-07/83901, от 25.07.2022 № 03-02-07/71236).
Так, к примеру, к образованию обособленного подразделения может привести аренда офиса для переговоров, расположенного территориально обособленно от места нахождения головной организации, куда будут совершаться деловые поездки руководителей или иных представителей организации (на это, в частности, указал Минфин России в от 21.05.2018 г. № 03-02-07/1/34515).
С другой стороны, заключение трудовых договоров о дистанционной работе или работе разъездного характера (к примеру, курьеры, водители), наоборот, не влечет за собой создание обособленных подразделений, поскольку сотрудники работают вне какого-либо подразделения работодателя и вне стационарного рабочего места (на это неоднократно указывал Минфин России (см, письма от 03.02.2021 г. № 03-15-06/6838, от 01.12.2014 № 03-04-06/61300, от 24.05.2013 № 03-02-07/1/18634, от 17.07.2013 № 03-02-07/1/27861 и др.)
- Рабочие места должны быть созданы на срок более одного месяца.
Обращаем внимание, что ФНС России в от 18.07.2022 г. №КВ-3-14/7539@, рассматривая вопрос о создании обособленного подразделения при размещении полевого многофункционального госпиталя, разъяснила, что «если организации по объективным причинам, вытекающим из целей и характера деятельности организации, неизвестно, создается ли рабочее место вне места нахождения такой организации на срок более одного месяца», то «такое рабочее место не признается стационарным».
Если все три указанных выше признака присутствуют, у организации образовалось обособленное подразделение.
При этом факт наличия/отсутствия соответствующих признаков, приводящих к образованию обособленного подразделения у организации, в каждом конкретном случае определяется индивидуально с учетом характера и особенностей осуществления деятельности организацией ( ФНС России от 17.09.2021 №АБ-4-14/13284@).
Обращаем внимание на то, что понятие обособленного подразделения в Налоговом кодексе РФ отличается от понятий филиала или представительства. Так, филиал и представительство — формы обособленных подразделений, предусмотренные гражданским законодательством, наделённые определенными функциями.
Сведения о них отражаются в ЕГРЮЛ. Для целей налогового законодательства обособленное подразделение не обязательно должно быть филиалом или представительством. Сведения о нём необязательно должны отражаться в учредительных документах. Главное — оно должно соответствовать признакам обособленного подразделения юридического лица, указанным выше.
Кроме этого, в отношении филиала и представительства предусмотрена постановка на учёт организации по месту нахождения соответствующих филиала, представительства на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц ( НК РФ).
Постановка на налоговый учёт
Если организация установила у себя все признаки обособленного подразделения юридического лица, ей необходимо встать на налоговый учёт по месту нахождения этого обособленного подразделения. Для этого нужно в течение месяца после создания подразделения в налоговую инспекцию, в которой российская организация стоит на учёте, подать сообщение о создании обособленного подразделения.
Форма такого сообщения утверждена ФНС России от 04.09.2020 № ЕД-7-14/632@ (приложение 1).
При этом уведомлять инспекцию, на территории которой открылось подразделение, не нужно.
Отметим, что в отличие от обособленного подразделения постановка на учёт филиала и представительства осуществляется инспекцией на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц (п. 3 ст. 83 НК РФ).
При этом может возникнуть ситуация, когда у организации несколько обособленных подразделений находятся в одном муниципальном образовании или в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе, но на территориях, подведомственных разным налоговым органам. В этом случае предприятие вправе встать на налоговый учёт по месту нахождения одного обособленного подразделения. Место постановки организация выбирает самостоятельно из территорий, на которых находятся обособленные подразделения. Сведения о выборе налогового органа организация указывает в уведомлении, которое представляет в налоговый орган по месту ее нахождения. Форма уведомления утверждена приказом ФНС России от 04.09.2020 № ЕД-7-14/632@ (приложение 4).
В соответствии с п. 4 ст. 83 НК РФ «постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемого этой организацией самостоятельно».
Ведущий юрист налоговой практики, специалист по налоговому консультированию
Отметим, что данное правило действует только в отношении нескольких обособленных подразделений, но не основного места нахождения организации и её обособленного подразделения (такая позиция в частности нашла отражение в письме ФНС России от 27.02.2014 № СА-4-14/3404).
После подачи сообщения налоговый орган в течение пяти рабочих дней со дня его получения должен поставить обособленное подразделение на учет и выдать организации соответствующее уведомление.
Ответственность за непостановку на налоговый учёт
Что же грозит организации, если она не встанет своевременно на учёт по месту нахождения обособленного подразделения?
Сложившаяся правоприменительная практика, опираясь на буквальное толкование норм налогового законодательства, приходит к выводу, что невыполненение организацией обязанности по представлению сообщения об открытии обособленного подразделении образует состав иного правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 126 НК РФ РФ (размер ответственности составляет 200 руб. за каждый непредставленный документ).
На это, в частности, указал Верховный суд РФ в В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ № 303-КГ17-2377 от 26.06.2017, нарушение, выразившееся в непостановке на учёт обособленного подразделения, квалифицируется как непредставление сведений налоговому органу (ст. 126 НК РФ).
Эту же позицию суда ФНС России отразила в письме от 29.06.2017 N СА-4-7/12540@.
Отметим, что до формирования указанной выше позиции Верховного суда РФ правоприменители зачастую привлекали организации к ответственности за непостановку на учёт по месту нахождения обособленного подразделения на основании НК РФ, предусматривающего ответственность за «ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом», в виде штрафа в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение времени ведения деятельности без постановки на налоговый учёт, но не менее 40 тыс. руб.
Однако Верховный суд РФ в указанном выше Определении (и следом за ним ФНС России) пришёл к выводу, что организацию нельзя привлечь к ответственности за несообщение налоговому органу об открытии обособленного подразделения как за непостановку на налоговой учёт согласно п. 2 ст. 116 НК РФ (а применению подлежит норма о привлечении к ответственности, предусмотренная ст. 126 НК РФ).
Тем самым Верховный суд РФ и ФНС России внесли определенность в существующую судебную практику.
Ведущий юрист налоговой практики, специалист по налоговому консультированию
Из нашей аудиторской практики отметим, что налоговые риски компаний, имеющих обособленные подразделения, несколько выше, чем у других налогоплательщиков. Это связано с особенностями расчета и уплаты налогов, представлением отчетности по месту нахождения обособленного подразделения, например, с расчетом доли налогооблагаемой прибыли, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений, уплаты страховых взносов, НДФЛ, налога на имущество организаций и др. Также возникают вопросы по составлению бухгалтерской отчетности, например, при закрытии обособленного подразделения следует отразить сведения о прекращаемой деятельности. Для уверенности, что в налоговом и бухгалтерском учете все в порядке рекомендуем проводить с углубленной проверкой налогового учета или отдельных операций, вызывающих сомнение.
