Содержание
Какие СОИДН приостановлены
Указом Президента РФ приостановлены положения 38 соглашений об избежании двойного налогообложения:
| Номер в Указе | Государство, с которым приостановлено действие некоторых положений СОИДН | Какие нормы СОИДН приостановлены |
|---|---|---|
| 1 | Польша | ст. 4 — 20 и 22 Соглашения от 22 мая 1992 г. |
| 2 | США | п. 4 ст. 1, ст. 5 — 21 и 23 Договора от 17 июня 1992 г., а также действие Протокола к нему. |
| 3 | Корея | ст. 5 — 21 и 23 Конвенции от 19 ноября 1992 г. |
| 4 | Болгария | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 8 июня 1993 г. |
| 5 | Швеция | ст. 5 — 22, 24, 27, 28 и 30 Конвенции от 15 июня 1993 г., а также п. 2 Протокола к ней. |
| 6 | Люксембург | ст. 5 — 22, 24, 28 и 29 Соглашения от 28 июня 1993 г. |
| 7 | Румыния | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 27 сентября 1993 г. |
| 8 | Великобритания и Северная Ирландия | ст. 5 — 21, 23 и 24 Конвенции от 15 февраля 1994 г., а также пунктов «а» — «f» Соглашения от 15 февраля 1994 г. |
| 9 | Венгрия | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 1 апреля 1994 г. |
| 10 | Ирландия | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 29 апреля 1994 г. |
| 11 | Словакия | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 24 июня 1994 г. |
| 12 | Албания | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 11 апреля 1995 г. |
| 13 | Бельгия | ст. 5 — 22, 24 и 27 Конвенции от 16 июня 1995 г., а также п. 3 Протокола к ней. |
| 14 | Словения | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 29 сентября 1995 г. |
| 15 | Хорватия | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 2 октября 1995 г. |
| 16 | Канада | ст. 5 — 22, 24 и 28 Соглашения от 5 октября 1995 г., а также Протокола к нему. |
| 17 | Югославия | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 12 октября 1995 г. (в отношении Черногории). |
| 18 | Швейцария | ст. 5 — 22, 24 и 25b Соглашения от 15 ноября 1995 г., а также п. 3-6 Протокола к нему. |
| 19 | Чехия | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 17 ноября 1995 г. |
| 20 | Дания | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 8 февраля 1996 г. |
| 21 | Норвегия | ст. 5 — 22, 24 и 27 Конвенции от 26 марта 1996 г., а также Протокола к ней. |
| 22 | Италия | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 9 апреля 1996 г., а также п. «а» — «d» и «f» Дополнительного протокола к ней. |
| 23 | Финляндия | ст. 5 — 21 и 23 Соглашения от 4 мая 1996 г., а также Протокола к нему. |
| 24 | Германия | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 29 мая 1996 г., а также п. 2-7 Протокола к нему. |
| 25 | Франция | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 26 ноября 1996 г., а также пунктов 2-9 Протокола к ней. |
| 26 | Македония | ст. 5 — 23 и 25 Соглашения от 21 октября 1997 г. |
| 27 | Кипр | ст. 5 — 22, 24, 27 и 29 Соглашения от 5 декабря 1998 г. |
| 28 | Испания | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 16 декабря 1998 г., а также пунктов II — VIII Протокола к ней. |
| 29 | Литва | ст. 5 — 23, 25 и 28 Соглашения от 29 июня 1999 г., а также Протокола к нему. |
| 30 | Исландия | ст. 5 — 23 и 25 Конвенции от 26 ноября 1999 г. |
| 31 | Австрия | ст. 5 — 22, 24, 26.1 и 26.2 Конвенции от 13 апреля 2000 г., а также п. 1, положения «В дополнение к статье 5», положения «В дополнение к ст. 6», положения «В дополнение к статье 7», положения «В дополнение к ст. 7 и 9», положения «В дополнение к ст. 25» Протокола к ней. |
| 32 | Португалия | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 29 мая 2000 г., а также п. 2-4 Протокола к ней. |
| 33 | Греция | ст. 5 — 22 и 24 Конвенции от 26 июня 2000 г. |
| 34 | Новая Зеландия | ст. 5 — 21 и 23 Соглашения от 5 сентября 2000 г., а также п. 2-11 Протокола к нему. |
| 35 | Австралия | ст. 5 — 21 и 23 Соглашения между Правительством от 7 сентября 2000 г., а также п. 1, 2, 4 — 8 Протокола к нему. |
| 36 | Сингапур | ст. 5 — 22 и 24 Соглашения от 9 сентября 2002 г., а также п. 3.1-7 Протокола к нему. |
| 37 | Мальта | ст. 5 — 21, 23 и 27 Конвенции от 24 апреля 2013 г., а также п. 2 Протокола к ней. |
| 38 | Япония | ст. 5 — 21, 23 и 26 от 7 сентября 2017 г., а также п. 1-3 Протокола к ней. |
все победит
Международные соглашения об избежании двойного налогообложения не предусматривают процедуру их приостановления, они могут быть только прекращены. Однако Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ «О международных договорах Российской Федерации» (далее — Закон N 101-ФЗ) устанавливает возможность приостановления международных договоров Президентом Российской Федерации. Эта норма может быть применена в случаях, требующих принятия безотлагательных мер, с обязательным незамедлительным информированием Совета Федерации и Государственной Думы и внесением в Государственную Думу проекта соответствующего федерального закона. Если Госдума отклонит проект федерального закона о приостановлении действия международного договора, действие договора незамедлительно возобновиться.
Приостановление действия международного договора РФ освобождает Россию от обязательства выполнять в течение периода приостановления договор в своих отношениях с теми его участниками, с которыми приостанавливается действие договора, и не влияет в остальном на установленные договором правовые отношения РФ с другими его участниками ( Закона N 101-ФЗ).
Напомним, что СОИДН улучшают положения налогоплательщиков, позволяя уплачивать налог только в одном государстве или устанавливая пониженные ставки налогообложения. Поэтому приостановление СОИДН может отразиться как на иностранных, так и на российских налогоплательщиках, получающих доходы за рубежом.
Последствия для российских налогоплательщиков
Для российских организаций
Российские организации вправе зачесть в счет уплаты налога на прибыль налог, уплаченный ими за рубежом в соответствии с законодательством иностранного государства, в т.ч. удержанный иностранным контрагентом ( НК РФ). Исключения составляет только налог, уплаченный с доходов, не учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с НК РФ. Речь идет о доходах международной холдинговой компании от участия в реализации проектов по геологическому изучению, разведке, добыче полезных ископаемых и иных работ, если такие проекты осуществляются в соответствии с соглашениями о разделе продукции, концессионными соглашениями, лицензионными соглашениями или иными соглашениями (контрактами) на условиях риска).
По общему правилу для зачета «иностранного налога» НЕ требуется наличие СОИДН ( Минфина России от 08.09.2022 N 03-03-06/2/87403). СОИДН важно лишь для зачета налога, уплаченного с дивидендов иностранных организаций. Он может быть зачтен в РФ, только если это предусмотрено международным договором ( НК РФ).
Отметим, что все 38 приостановленных СОИДН продолжают действовать в части устранения двойного налогообложения. Т.е. РФ НЕ приостановила действие тех статей СОИДН, которыми предусмотрен зачет зарубежного налога в счет уменьшения налоговых обязательств российских налогоплательщиков. Поэтому, если СОИДН предусматривало зачет налога, уплаченного на территории иностранного государства с дивидендов, то и после 08.08.2023 г. данные положения продолжают действовать.
Пример. Статья 23 Соглашения от 05.12.1998 с Кипром продолжает действовать. Данной нормой предусмотрено, что сумма уплаченного налога на доходы, облагаемые на Кипре, может вычитаться из налога, взимаемого в России. Сумма такого вычета, однако, не должна превышать сумму налога на такой доход или капитал в России, рассчитанную в соответствии с ее налоговым законодательством и правилами.
Аналогичные положения о зачете остались и в приостановленных СОИДН с другими государствами.
Соответственно получается, что приостановление некоторых положений СОИДН со стороны РФ не должно отразиться на налоговой нагрузке российских компаний, в т.ч. при получении доходов в виде дивидендов. Она может стать выше только в том случае, если иностранное государство, с котором заключено СОИДН, также приостановит его действие в отношении доходов российских налогоплательщиков и будет взимать налоги по ставкам, предусмотренным иностранным законодательством без учета СОИДН.
Для физических лиц — резидентов РФ
Суммы налога, фактически уплаченные физическим лицом — налоговым резидентом РФ в соответствии с законодательством других государств с доходов, полученных в иностранном государстве, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если иное не предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения (п.1 ст.232 НК РФ).
Поскольку положения приостановленных СОИДН о возможности зачета иностранного налога в счет уплаты НДФЛ продолжают действовать, физические лица-резиденты РФ смогут, как и прежде зачесть налог, уплаченный на территории иностранного государства, в счет уплаты НДФЛ в порядке, предусмотренном ст.232 НК РФ. Т.е. порядок налогообложения в РФ для них не меняется.
Последствия для российских налоговых агентов
Налоговые агенты по налогу на прибыль
Налог с доходов иностранной организации, если они не связаны с деятельностью ее постоянного представительства в РФ, удерживается у источника выплата налоговым агентом (, НК РФ).
Обязанность по удержанию налога возникает в случае выплаты доходов, указанных в НК РФ — так называемых «пассивных доходов»: доходов от предоставления в аренду имущества на территории РФ, дивидендов, процентов, доходов от прав использования объектов интеллектуальной собственности на территории РФ, доходов от международных перевозок и др.
Если нормами международных соглашений предусмотрено, что выплачиваемые доходы не облагаются в РФ или применяются пониженные ставки налога, исчисление и удержание налога производится в соответствии с СОИДН при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту документов, предусмотренных НК РФ ( и НК РФ).
Приостановленные нормы СОИДН с «недружественными государствами», в т.ч. регулировали льготный порядок налогообложения доходов, облагаемых в РФ у источника выплаты. Соответственно с 08.08.2023 г. они не применяются и налогообложение таких доходов налоговые агенты должны производить по ставкам, установленным НК РФ.
Пример. По общему правилу, налог с доходов по лицензионным договорам исчисляется по ставке 20% (, , НК РФ), от международных перевозок-по ставке 10% (пп.8 п.1 ст.309, пп.2 п.2 ст.284 и абз.5 п.1 ст.310НК РФ), по дивидендам — по ставке 15% (, , НК РФ НК РФ).
Как следует из НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов. Т.е. обязанность по исчислению налога и применению/неприменению соглашений об избежании двойного налогообложения возникает именно на дату выплаты дохода.
Так, если российская организация с 08.08.2023 и позднее выплачивает иностранной компании — резиденту государства с которым приостановлено СОИДН (его основные положения), доход, например, за услуги международной перевозки, дивиденды, доходы по лицензионным договорам и др. доходы, облагаемы в РФ, российская организация должна удержать налог на прибыль по ставкам, предусмотренным НК РФ.
Полагаем, что увеличение налоговой нагрузки на доходы иностранных компаний может привести к удорожанию стоимости их услуг, доходы от которых должны облагаться налогом у источника выплаты. Например, на 20% может увеличиться стоимость прав на иностранные программы ЭВМ. Таким образом, иностранные компании из «недружественных государств» будут компенсировать свои расходы по уплате налога в российский бюджет.
Налоговые агенты по НДФЛ
В отношении выплат, облагаемых НДФЛ и удерживаемых налоговым агентом, установлено, что положения СОИДН применяются при выплате дохода физическому лицу, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым заключено такое соглашение (п.6 ст.232 НК РФ). Соответственно, по мнению автора, приостановленные положения СОИДН в части налогообложения доходов физлиц НЕ должны применяться в отношении выплат, произведенных с 08.08.2023 г. и позднее. Такие доходы следует облагать НДФЛ в порядке и с применением ставок, предусмотренных НК РФ.
К сведению! Положения приостановленных СОИДН об определении налогового резидентства НЕ приостановлены, поэтому при определении налогового статуса физлица, по-прежнему следует руководствоваться соответствующими положениями СОИДН.
Также не забывайте, что у физлиц, НЕ являющихся налоговыми резидентами РФ, НДФЛ облагаются только доходы, полученные от источников в РФ (п.2 ст.209 НК РФ)
С приостановлением СОИДН у налоговых агентов по налогу на прибыль и НДФЛ вопросов стало больше. Например, раньше многие российские компании не задумывались, по какой ставке облагать доход иностранной компании от предоставления в аренду контейнеров, используемых для перевозок по территории РФ, нужно ли облагать доходы иностранных экспедиторов при организации перевозки и др. Просто собирали документы, предусмотренные НК РФ для освобождения от налогообложения таких доходов в соответствии с СОИДН и показывали такие выплаты как освобождаемые от налогообложения (или облагаемые по льготным ставкам) в Налоговом расчете. Также при применении СОИДН у многих российских компаний НЕ возникал вопрос: как исчислить и уплатить налог при перечислении доходов в иностранной валюте. Теперь же во многом нужно будет разобраться детально.
При проведении аудиторы, эксперты и налоговые юристы своевременно помогут компаниям сориентироваться в тонкостях налогообложения, выявят налоговые риски и возможные способы оптимизации налоговых платежей.
ПРОСТО АУДИТ!
