Ответ
По нашему мнению, Общество вправе учесть стоимость списанных неликвидных товаров для целей налогообложения прибыли. Товары следует передать на утилизацию в специализированную организацию, из документов должно следовать, какой конкретно товар и в каком количестве был передан на утилизацию. Факт уничтожения товаров должен быть подтверждён соответствующим актом об утилизации, выданным данной организацией. Возможный налоговый риск по отказу в признании в налоговых расходах данных товаров оценивается нами как «средний».
Обоснование
Расходы учитываются для целей налогообложения при одновременном соблюдении следующих условий (п. 1 ст. 252 НК РФ):
- расходы экономически обоснованы, произведены для осуществления деятельности, направленной на получении дохода;
- расходы имеют надлежащее документальное подтверждение;
- расходы отсутствуют в перечне не принимаемых ( НК РФ).
Однако отмечаем, что по мнению Минфина РФ, стоимость неликвидного (испорченного товара) не учитывается в составе расходов, так как затраты на их приобретение не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности (См. Минфина РФ от 07.06.2011 № 03-03-06/1/332, от 14.06.2011 № 03-03-06/1/342). Однако согласно более поздней позиции Минфина РФ, налогоплательщик вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), затраты на утилизацию имущества, в случае если законодательством РФ предусмотрена обязанность по утилизации такого имущества, при условии надлежащего документального подтверждения процедур, предусмотренных законодательством для такой утилизации. Следует учитывать, что из данных разъяснений прямо не следует, что налогоплательщик вправе включить в состав расходов именно стоимость утилизируемого товара, речь идёт только о расходах на утилизацию имущества ( Минфина РФ от 08.07.2024 № 03-03-06/1/63292, от 14.03.2022 № 03-03-06/1/18445, от 29.07.2021 № 03-03-06/1/60734, от 23.04.2019 № 07-01-09/29286, от 09.02.2018 № 03-03-06/1/7862, от 26.05.2016 № 03-03-06/1/30409, от 24.12.2014 № 03-03-06/1/66948).
Однако из арбитражной практики можно сделать вывод, что в случае, если в отношении имущества законодательством установлена обязанность по утилизации, то налогоплательщик вправе учесть в составе расходов и стоимость самих утилизированных товаров (см. Постановления АС МО от 04.04.2017 № Ф05-3541/2017 по делу № А40-81669/2016, ФАС УО от 24.08.2011 № Ф09-5075/11 по делу № А60-42997/2010).
В Минфина РФ от 27.01.2023 № 03-03-06/1/6428 указано на правомерность учёта убытка от списания непригодной для реализации продукции при условии документального подтверждения факта и обстоятельств списания такой продукции. При этом Минфин РФ не упоминал о том, что обязанность по утилизации должна быть установлена законодательством РФ.
Также в письме Минфина РФ от 03.12.2021 № 03-03-06/1/98493 содержится формулировка (которую также не стоит однозначно трактовать, как обстоятельство, свидетельствующее об отсутствии риска):
«Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности или полученного результата.
Таким образом, расходы, связанные с приобретением и ликвидацией товара, который стал неликвидным, могут быть учтены для целей налога на прибыль организаций только при их экономической обоснованности и документальном подтверждении процедуры ликвидации такого товара».
При этом согласно имеющейся арбитражной практике, стоимость списанных неликвидных и повреждённых товаров (утративших потребительские свойства), которые изначально приобретались для использования в предпринимательской деятельности, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (Постановления АС ЦО от 02.03.2016 № Ф10-179/2016 по делу № А54-4813/2014, АС УО от 25.03.2015 № Ф09-1336/15 по делу № А76-9995/2014, ФАС СКО от 15.06.2010 по делу № А61-1404/2009, ФАС СЗО от 11.09.2008 по делу № А56-3652/2007 ФАС ПО от 15.04.2008 по делу № А57-13824/06-17). При этом в данной арбитражной практике фигурируют МПЗ, обязанность по утилизации которых не предусмотрена действующим законодательством.
Дополнительно обращаем Ваше внимание на постановление АС СЗО от 26.07.2018 по делу № А26-7243/2017, в котором суд признал обоснованным доначисление налога на прибыль, указав, что спорные ТМЦ не относятся к перечню товаров, в отношении которых установлены нормы естественной убыли. По мнению суда, невозможность (в связи со старением, поломкой или функциональной нецелесообразностью) или нежелание налогоплательщика использовать в своей хозяйственной деятельности ранее приобретенные ТМЦ не предусмотрена законом как основание для отнесения на расходы стоимости этих товаров при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Довод общества об экономической обоснованности затрат на приобретение спорных ТМЦ суд признал несостоятельным, поскольку фактическое неиспользование запасов, на которые не установлены нормы естественной убыли, свидетельствует об отсутствии смысла в их покупке.
Также в АС Поволжского округа от 07.06.2018 № Ф06-33528/18 по делу № А55-21609/2017 суд указал на то, что если имущество, стоимость которого включена в расходы, фактически не утилизировано, то это свидетельствует о формальном составлении актов о списании.
Отдельно обращаем внимание, что если обязанность организации по уничтожению или утилизации прямо предусмотрена законодательством РФ, и если критерии таких расходов соответствуют требованиям ст.252 НК РФ возможность признания расходов на утилизацию в целях налогового учета по налогу на прибыль подтверждается Минфином России, например, Письма от 23.04.2019 N 07-01-09/29286, от 26.05.2016 N 03-03-06/1/30409, Письме от 24.12.2014 N 03-03-06/1/66948.
Таким образом, если налогоплательщик примет решение о признании в расходах для целей налога на прибыль, расходов, связанных с приобретением и ликвидацией неликвидного товара, существует налоговый риск. Он может быть связан с тем, что налоговые органы будут настаивать на том, что приобретение товара, непригодного для реализации, или который стал непригодным для реализации по прошествии некоторого времени, являлось экономически необоснованным. Возможный налоговый риск оценивается нами как «средний».
Хотите получить ответ на свой вопрос с полным правовым обоснованием? Закажите индивидуальную консультацию по абонементу . А для блиц-ответов — подписка .
