В данной статье рассмотрим изменения по налогу на имущество. 30 апреля 2013 года – срок сдачи налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество за I квартал 2013, если на территории вашего региона установлены отчетные периоды и предусмотрена соответственно уплата авансовых платежей (п. 4 ст. 376, п. п. 2, 3 ст. 379, п. 4 ст. 382 п. 2 ст. 386 НК РФ).
Базой для начисления авансовых платежей за отчетные периоды является средняя стоимость имущества, которое относится к объектам налогообложения.
Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ расширен список имущества, которое не признается объектом налогообложения по налогу на имущество (п. 4 ст. 374 НК РФ). В частности, с 1 января 2013 года не признаются объектами налогообложения:
- объекты культурного наследия федерального значения (подп. 3 п. 4 ст. 374 НК РФ);
- ядерные установки для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов (подп. 4 п. 4 ст. 374 НК РФ);
- ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания (подп. 5 п. 4 ст. 374 НК РФ);
- космические объекты (подп. 6 п. 4 ст. 374 НК РФ);
- суда, зарегистрированные в РМРС (подп. 7 п. 4 ст. 374 НК РФ).
Однако эти изменения затронут далеко не всех, мало у кого на балансе имеются ядерные установки, ледоколы, космические объекты и объекты культурного наследия.
А вот еще одно нововведение в налоге на имущество с 2013 года, которое затронет почти всех
Подпункт 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ – с 1 января не признается объектом налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.
Таким образом, движимое имущество, принятое на учет до 1 января 2013 года продолжает оставаться объектом налогообложения по налогу на имущество до полного списания его остаточной стоимости.
Так, в письме ФНС от 18.02.2013 г. N БС-4-11/2677@ указано, что поставленные организацией на учет в качестве объектов основных средств до 1 января 2013 г. транспортные средства, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.
А движимое имущество, поставленное на учет после этой даты, налогом уже не облагается. При этом не имеет значение, новое это имущество или у продавца оно числилось в составе основных средств в 2012 году. Если покупатель приобрел движимое имущество и поставил его на учет в качестве основных средств в 2013 г., оно не является объектом налогообложения по налогу на имущество организаций (Письмо Минфина России от 07.02. 2013 N 03-05-05-01/2767, от 11.03.2013 N 03-05-05-01/7108)
Обратите внимание! По правилам п. 4 ПБУ 6/01 принятие объекта к бухучету не зависит от введения его в эксплуатацию, главное чтобы одновременно выполнялись следующие условия:
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Другими словами, объект ОС готовый к эксплуатации уже является объектом обложения налогом на имущество.
Что относится к движимому имуществу при расчете налога на имущества с 2013 года?
Разберемся, что считается движимым имуществом. В НК РФ нет ответа на этот вопрос, поэтому на основании п. 1 ст. 11 НК РФ обратимся к Гражданскому кодексу РФ (далее - ГК РФ). Статья 130 ГК РФ разграничивает понятия недвижимости и движимого имущества. Так, к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
Кроме того, к недвижимости относят и некоторые транспортные средства: подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Все остальные вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.
Как видим, список недвижимого имущества не является закрытым. Нечеткие формулировки могут породить разночтения новой нормы - что сочтут недвижимостью налогоплательщики, а что налоговые инспектора. Что считать объектом, перемещение которого без несоразмерного ущерба его назначению невозможно. Как будут расценивать в таких случаях сложное производственное оборудование, смонтированное на фундаменте, производственные линии, реакторы и т.п.
Например, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 29.02.2012 N Ф08-423/12 (Определением ВАС РФ от 04.07.2012 N ВАС-8062/12 в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано) указал, что оборудование канатной дороги: пассажирские кабины, монтажная корзина, кабельные линии, несуще-тяговой канат, станция приводная и станция обводно-натяжная является составной частью канатной пассажирской дороги, которые вместе представляют собой не отдельные движимые вещи, а сложный объект капитального строительства, связанный с землей и обладающий всеми признаками недвижимого имущества, определенными пунктом 1 статьи 130 ГК РФ, не подлежащая разделу на отдельные движимые вещи без изменения своего назначения.
Еще один пример, он касается оборудования, переданного в лизинг. Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 14.06.2011 по делу N А12-15936/2010 (Определением ВАС РФ от 24.08.2011 N ВАС-10961/11 отказано в передаче дела N А12-15936/2010 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) признал, что с момента монтажа лизингополучателем составных частей оборудования (предмета лизинга) в единую производственную линию комплекса бетонного завода, элементы оборудования перестали быть самостоятельными объектами собственности, а стали частью принадлежащей ответчику недвижимости.
В соответствие с п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, т.е. обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
С другой стороны, в абз. 2 п. 6 ПБУ 6/01 предусмотрено, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Например, лифт и здание в составе которого он функционирует, имеют существенно разные сроки полезного использования, поэтому их следует считать разными инвентарными объектами, такой подход судьи признали правомерным в Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2011 N КА-А40/16849-10 по делу N А40-15874/10-129-83. Аналогичное мнение выражено и в письме Минфина России от 06.02.2013 N 07-01-06/2596.
Однако в письме Минфина России от 16.10.2012 N 07-02-06/247 выражено противоположенное мнение. Чиновники полагают, что под объектом недвижимого имущества, в отношении которого исчисляется налоговая база и уплачивается налог на имущество организаций, необходимо понимать единый обособленный комплекс как совокупность объектов, установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, конструктивно обособленный как единое целое. В указанный обособленный комплекс включается имущество, которое функционально связано со зданием (сооружением) так, что его перемещение без причинения несоразмерного ущерба его назначению невозможно.
В частности, в состав объекта недвижимого имущества необходимо включать учитываемые как отдельный инвентарный объект такие объекты основных средств, как лифты, встроенная система вентиляции помещений, локальные сети, другие коммуникации здания и прочее.
Не включаются в состав объекта недвижимого имущества учитываемые как отдельные инвентарные объекты основных средств, которые не требуют монтажа, могут быть использованы вне объекта недвижимого имущества, демонтаж которых не причиняет несоразмерного ущерба их назначению и (или) функциональное предназначение которых не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества как единого обособленного комплекса (компьютеры, столы, транспортные средства, средства видеонаблюдения и др.).
Как видим, Минфин выступает за увеличение налоговой базы по налогу на имущество путем расширенного толкования понятия недвижимого имущества, что противоречит интересам налогоплательщика.
Судебная практика при разграничении объектов недвижимости и движимого имущества каждый раз учитывает особенности конкретных объектов основных средств, аналогичный подход целесообразно применять и налогоплательщику, при формировании налоговую базу по налогу на имущество.
Учитывая позицию Минфина России, свою точку зрения налогоплательщику придется отстаивать в спорах, на чью сторону встанет суд покажет практика.
В каких случаях капвложения увеличивают налоговую базу по налогу на имущество с 1 января 2013 года?
На основании п. п. 14, 26, 27 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основного средства увеличивается на затраты, связанные с его дооборудованием, модернизацией (п. п. 14, 26, 27 ПБУ 6/01).
Капитальные вложения на модернизацию и дооборудование объекта основных средств, относящегося к движимому имуществу и учтенного в бухгалтерском учете в составе основных средств с 1 января 2013 года не относятся к объектам обложения налогом на имущество, т.е. на такие капитальные вложения распространяется пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ. Это подтверждено письмом Минфина России от 15.03.2013 N 03-05-05-01/8051.
На капитальные вложения по модернизации и дооборудованию основного средства, относящегося к движимому имуществу и принятому на учет до 01.01.2013 пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ не распространяется. Капвложения в ОС произведенные в 2013 году, в объекты ОС принятые на учет до 2013 года увеличивают остаточную стоимость объекта ОС, а значит и налоговую базу по налогу на имущество с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ. Такие разъяснения даны в письмах Минфина России от 01.03.2013 N 03-05-05-01/6096.
В письме Минфина России от 14.03.2013 N 03-05-05-01/7760 разъяснено, что произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект недвижимого имущества (стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества), принятые арендатором на учет с 1 января 2013 г. в состав основных средств, подлежат налогообложению до их выбытия и положение пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ на них не распространяется.
На основании абз. 2 п. 5 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 3, абз. 8 п. 10, п. 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств арендатор включает в состав основных средств произведенные капитальные вложения. Учет имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств, а до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды. Обязанность арендатора по отражению неотделимых улучшений в бухучете в составе ОС уплате налога на имущество подтверждается Решением ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11.
Как видим, исключение движимого имущество, принятого на учет в 2013 году из под налогообложения налогом на имущество действует всего три месяца, а порядок применения этой льготы уже вызывает столько вопросов, будем внимательно изучать разъяснения Минфина России, грамотно формировать налоговую базу по налогу на имущество.
Руководитель отдела консультирования
Клиентов компании «ПРАВОВЕСТ Аудит»
Ольга Викторовна Новикова