НДФЛ с 2025 года при оплате услуг, оказанных через Интернет, по ГПД

Ответ

С 2025 года доходы ФЛ, работающих за рубежом, полученные от выполнения работ, оказания услуг по ГПД через Интернет с использованием: доменных имен и сетевых адресов в российской национальной доменной зоне; информационных систем, технические средства которых размещены в России; комплексов программно-аппаратных средств, размещенных в России, будут относиться к доходам от источников в РФ при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

• исполнитель (ФЛ) является налоговым резидентом РФ;
• доходы исполнитель получил на счет в банке, который находится в России;
• заказчик — российская организация или ИП.

Независимо от налогового статуса исполнителя такие доходы будут облагаться НДФЛ по прогрессивной шкале ставок 13 (15, 18, 20 и 22) процентов.

Это правило касается как исполнителей — резидентов ЕАЭС, так и исполнителей — резидентов стран дальнего зарубежья.

Однако при налогообложении, необходимо учитывать нормы соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и страной, резидентом которой является исполнитель, которое имеет приоритет перед нормами НК РФ. Льгота предоставляется при подтверждении исполнителем статуса нерезидента.

Обоснование

Объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, — только от источников в Российской Федерации (далее РФ или Россия) (ст. 209 НК РФ).

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ определено, что вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников в РФ. В таком случае рассчитать, удержать и перечислить НДФЛ в бюджет обязан работодатель. Причём не только для официально трудоустроенных работников, но для сотрудников и исполнителей по ГПХ-соглашениям в том числе.

В то же время на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ, для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников за пределами РФ.

Если физическое лицо в соответствии с гражданско-правовым договором (ГПД) выполняет работы, оказывает организации услуги на территории иностранного государства, то получаемое им вознаграждение за выполнение таких работ, оказание услуг относится к доходам от источников за пределами Российской Федерации.

В случае, если физическое лицо — получатель доходов в виде вознаграждения за выполнение обязанностей, предусмотренных ГПД, за пределами РФ признается налоговым резидентом РФ в соответствии со статьей 207 НК РФ, применяются положения подпункта 3 пункта 1 статьи 228 НК РФ, в соответствии с которыми физические лица — налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, исчисление, декларирование и уплату налога на доходы физических лиц производят самостоятельно по завершении налогового периода (Письмо Минфина России от 22.04.2021 N 03-04-06/30627).

При этом, если такое лицо не признается налоговым резидентом РФ в соответствии со статьей 207 НК РФ, то его доходы от источников за пределами РФ в виде вознаграждения по ГПД с учетом пункта 2 статьи 209 НК РФ не являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц в Российской Федерации.

Нерезидентами считают не только иностранцев, которые не стоят на учёте в РФ. Это также россияне, которые уехали за границу и остаются за рубежом дольше 183 дней. Порядок признания физического лица резидентом РФ установлен статьей 207 НК РФ.

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (исключения — в п. 4 ст. 207 НК РФ) (п. 2 ст. 207 НК РФ). Период нахождения физического лица в России не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья. Подтвердить количество дней пребывания в России можно копией паспорта с отметками о пересечении границы. Налоговые агенты ведут обратный отсчет 12-месячного периода с даты возникновения дохода (п. 2 ст. 207, ст. 223 и п. 4 ст. 226 НК РФ). Период пребывания в России отсчитывается со въезда в Россию по день отъезда включительно (письмо ФНС России от 24.04.2015 № ОА-3-17/1702). Если иностранец выезжает за границу, отсчет 183 дней прерывается кроме случаев, когда причина отъезда — лечение или обучение продолжительностью меньше шести месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).

С 1 января в указанные выше нормы внесены изменения и расширен перечень доходов от источников в РФ. Теперь вознаграждение, полученное налогоплательщиком за выполненные работы, оказанные услуги, предоставленные права использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, в случае, если выполнение работ, оказание услуг, предоставление прав использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации осуществлены в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» с использованием доменных имен и сетевых адресов, находящихся в российской национальной доменной зоне, и (или) информационных систем, технические средства которых размещены на территории Российской Федерации, и (или) комплексов программно-аппаратных средств, размещенных на территории Российской Федерации, будет относиться к доходам от источников в РФ при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

• налогоплательщик — физическое лицо является налоговым резидентом Российской Федерации;
• доходы получены налогоплательщиком — физическим лицом на счет, открытый в банке, находящемся на территории Российской Федерации;
• источники выплаты доходов — это российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации.

Независимо от налогового статуса исполнителя такие доходы будут облагаться НДФЛ по прогрессивной шкале ставок 13 (15, 18, 20 и 22) процентов. Это следует из нового подпункта 6.3 пункта 1 статьи 208 НК, который вступил в силу с 1 января 2025 года (п. 21 ст. 2, п. 10 ст. 13 Закона № 389-ФЗ, п. 3.1 ст. 224 НК в ред. Закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ).

Если условия, указанные в новом подп. 6.3 п. 1 ст. 208 НК РФ для исполнителей, выполняющих работы (услуги) через Интернет, не выполняются, доход будет считаться полученным за пределами РФ. В этом случае резиденты платят налог сами по ставке 13 (15, 18, 20 и 22) процентов, а нерезиденты декларировать доход и платить НДФЛ не обязаны.

Поэтому организациям, заключающим ГПД с иностранцами, которые будут оказывать услуги через Интернет, рекомендуем, в целях исключения налоговых рисков, указывать в договоре какими исполнитель будет пользоваться программными продуктами, техническими средствами и доменами: размещенными в РФ или за рубежом.

В настоящее время требования или рекомендации, как это должно подтверждаться работодателем (налоговым агентом), контролирующими органами не даны.

Считаем, что также в ГПД необходимо указать счет банка (российского или зарубежного), на который будет перечисляться вознаграждение исполнителя.

Чтобы рассчитать налог для нерезидентов, у которых к доходам по ГПД через Интернет применяется прогрессивная шкала ставок 13% — 22% в соответствии с п. 3.1 ст. 224 НК РФ, нужно умножить сумму доходов по ГПД через Интернет, выплаченных физлицу вашей организацией с даты заключения договора, на ставку налога. НДФЛ рассчитывают нарастающим итогом до окончания ГПД (или конца года) с зачетом сумм ранее удержанного налога. До тех пор, пока сумма доходов не превысит 2 400 000 руб., применяется ставка 13%. К сумме, не превышающей 5 000 000 руб., применяется ставка 312 000 руб. и 15% суммы, превышающей 2 400 000 руб. Для доходов не более 20 000 000 руб. в год — 702 000 руб. и 18% суммы, превышающей 5 000 000 руб. Для доходов не более 50 000 000 руб. — 3 402 000 руб. и 20% суммы, превышающей 20 000 000 руб. Для доходов свыше 50 000 000 руб. в год — 9 402 000 руб. и 22% суммы, превышающей 50 000 000 руб. (п. 2 ст. 210, п. 1.5 ст. 225, п. п. 2, 3 ст. 226 НК РФ).

По условиям международного договора (соглашения) отдельные доходы резидента другой страны могут освобождаться от НДФЛ в РФ и по таким доходам налоговый агент, при подтверждении исполнителем статуса нерезидента, вправе не удерживать налог или удерживает его в меньшем размере (п. п. 5 — 7 ст. 232 НК РФ).

Международные договоры имеют приоритет над Налоговым кодексом РФ (ч. 4 ст. 15 Конституции РФ, п. 1 ст. 7 НК РФ). Поэтому организация, выплачивающая доход, обязана их применить, если выплачивает доход нерезиденту (пп. 2 п. 4 ст. 7 НК РФ, Письмо ФНС России от 01.06.2021 N БС-4-11/7571@).

Если действие международного договора по вопросам налогообложения приостановлено РФ (Указ Президента РФ от 08.08.2023 N 585, Федеральный закон от 19.12.2023 N 598-ФЗ), то при выплате дохода резиденту такой страны, организация должна выполнить функции налогового агента в общем порядке (пп. 3 п. 4 ст. 7 НК РФ).

Для подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту — источнику дохода паспорт иностранного гражданина, либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина (п.6 ст. 232 НК РФ).

Удержать НДФЛ с доходов физлица нужно в день выдачи (перечисления) денежных средств физлицу, в том числе аванса (пп. 1 п. 1 ст. 223, п. 4 ст. 226 НК РФ).

Сроки уплаты НДФЛ по договорам подряда и возмездного оказания услуг с нерезидентами такие же, как и по договорам с резидентами.

Выплаты нерезидентам по договорам подряда и возмездного оказания услуг нужно отразить в отчетности по НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Хотите получить ответ на свой вопрос с полным правовым обоснованием? Закажите индивидуальную консультацию по абонементу «Хочу все знать». А для блиц-ответов — подписка «В курсе дела».