Уплата налога через проблемный банк, новый подход

13 декабря 2017
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ № 305-КГ17-6981 от 26.09.2017, Письмо Федеральной налоговой службы России от 11.10.2017 №СА-4-7/20486@ «О направлении обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2017 года по вопросам налогообложения»

Верховный суд РФ пояснил как защитить свои права в случае уплаты налогов через «проблемные» банки

Верховный суд РФ встал на сторону налогоплательщика в споре об уплате налога, не поступившего в бюджет в связи с тем, что у банка отозвали лицензию. Если налогоплательщик действовал добросовестно, уплата налогов через проблемный банк не может стать основанием для образования у него задолженности. При этом судом были сформулированы критерии добросовестности налогоплательщика. ФНС России довела позицию суда до налоговых органов.

Предмет спора

Индивидуальный предприниматель направил в банк поручения об уплате налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Соответствующие суммы были списаны с банковского счета предпринимателя, но не поступили в бюджет. У банка отозвали лицензию на осуществление банковских операций. Налоговый орган не признал обязанность предпринимателя по уплате налога исполненной.

По мнению инспекции, налогоплательщик знал о возникших у банка финансовых трудностях и действовал недобросовестно. В частности, налоговый орган указал на досрочный характер уплаты налога незадолго до отзыва лицензии.

Не согласившись с выводами налогового органа, предприниматель обратился в суд. Суд первой инстанции встал на сторону налогоплательщика. Однако суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали позицию налогового органа.

Точку в споре поставил Верховный суд РФ, указав, что в данной ситуации обязанность предпринимателя по уплате налога исполнена надлежащим образом.

Выводы судебного акта

Согласно общему правилу обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком при наличии в совокупности 2-х условий:

  • В банк предъявлено поручение на перечисление денежных средств в бюджетную систему РФ со счета налогоплательщика в банке
  • На счете достаточный денежный остаток на день платежа (подп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ, постановление Конституционного суда РФ от 12.10.1998 № 24-П).

В рассматриваемом споре предприниматель уплатил налог через банк, у которого отозвали лицензию. Суд указал, что в такой ситуации приведённая выше норма НК РФ не должна применяться формально. Налогоплательщик должен действовать добросовестно и не злоупотреблять правом.

В частности, суд обратил внимание на следующие обстоятельства, которые свидетельствуют о добросовестности налогоплательщика.

1. Неосведомленность налогоплательщика о проблемах банка

Верховный суд РФ указал, что формального соблюдения указанных выше условий недостаточно для признания обязанности по уплате налога исполненной. В частности, налогоплательщик не исполнил обязанность, если на момент выдачи банку распоряжения о списании денежных средств для уплаты налогов «знал (не мог не знать) о неспособности кредитного учреждения обеспечить перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации».

При этом суд уточнил, что о такой осведомленности налогоплательщика могут свидетельствовать:

  1. Прямые доказательства (например, наличие ранее не исполненных банком платежных поручений клиента).
  2. Достаточная совокупность косвенных доказательств (например, не получившее разумного объяснения несоответствие поведения налогоплательщика при направлении платежных поручений о перечислении налогов в бюджет его собственному предшествующему поведению при исполнении налоговой обязанности и поведению любого иного плательщика, ожидаемому в сравнимой ситуации.
Например, формирование остатка денежных средств на счете путем совершения внутрибанковских операций, не являвшихся обычными для налогоплательщика; направление имевшихся на счете клиента денежных средств только на уплату налогов при одновременном осуществлении расчетов с иными кредиторами за счет средств, имевшихся на счете, открытом налогоплательщиком в другом банке и т. п.

Также суд указал, какие факты не подтверждают осведомленности налогоплательщика о проблемах банка и не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

В частности, к ним относятся «высказывания в узкоспециализированных средствах массовой информации, не направленных на массового потребителя (в данном случае на Интернет-портале Банки. ру), предположений о техническом сбое в работе банка, тем более при наличии комментариев сотрудника банка о его устранении в короткое время, при отсутствии ограничений на проведение платежей в банке со стороны органа банковского надзора и при отсутствии иной информации о проведении контрольных мероприятий в банке».

Суд указал, что поскольку клиенты кредитной организации не являются профессиональными участниками банковского сектора, они, как правило, не имеют сведений о возникновении проблем в банковском учреждении до того, как проблема приобрела общеизвестный характер. По этой причине возложение на них обязанности по отслеживанию такой информации является необоснованным.

Суд учёл, что на момент предъявления спорных платежных поручений Банк России не принял меры по отзыву лицензии у банка, в связи с чем предприниматель был вправе исходить из того, что банк находится в платежеспособном состоянии и будет в состоянии обеспечить перечисление денежных средств в бюджетную систему.

2. Уплата налога с основного счёта в банке, реальность операций по счёту

В рассматриваемом деле Верховным судом РФ было установлено, что:

  • На момент предъявления спорных платежных поручений у предпринимателя был открыт единственный счет в банке и, соответственно, отсутствовала возможность использовать счет в ином банке для осуществления платежей;
  • При предъявлении спорных платежных поручений картотека неисполненных распоряжений предпринимателя о перечислении денежных средств с его банковского счета отсутствовала;
  • Денежные средства, использованные для уплаты налога, поступили на счёт предпринимателя от контрагента в качестве оплаты за выполненные работы незадолго до осуществления платежа.

На основании указанных обстоятельств суд пришёл к выводу о том, что перечисление средств для уплаты налога не было сопряжено с созданием искусственных условий для применения подп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ.

3. Досрочное исполнение налоговых обязательств

Верховный суд РФ указал, что в рассматриваемом споре было установлено, что предприниматель на момент осуществления платежа достоверно знал величину складывающейся налоговой базы. Это обстоятельство свидетельствует о том, что «предприниматель исполнил свою налоговую обязанность не излишне, а досрочно — в пределах размера налоговой обязанности, сформированного по итогам налогового периода» (что является его правом в соответствии со ст. 45 НК РФ).

При этом Верховный суд РФ опирался на правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.07.2011 № 2105/11, по смыслу которой «квалифицирующим признаком досрочного исполнения обязанности по уплате налога является направление платежного поручения в банк до истечения установленного срока платежа при том, что налог уплачивается в размере, который соответствует величине налоговой обязанности, возникшей по итогам отчетного (налогового) периода, то есть отсутствует излишняя уплата налога».

Проанализировав все указанные выше факторы, Верховный суд пришёл к выводу, что в рассматриваемом споре налогоплательщик действовал добросовестно. Следовательно, им надлежащим образом исполнена обязанность по уплате налога.

Значение спора для налогоплательщиков

В настоящее время любой налогоплательщик может оказаться в ситуации, когда уплаченный им налог не дошёл до бюджета, поскольку у банка отозвали лицензию. Отзыв лицензии — актуальное явление, от которого не может быть застрахован ни один банк. В рассмотренном Определении Верховный суд впервые встал на сторону налогоплательщика.

При этом суд не только рассмотрел конкретное дело, но и достаточно подробно сформулировал критерии добросовестности налогоплательщика, уплатившего налог через банк, у которого отозвали лицензию. По сути Верховный суд сформировал новый подход к уплате налогов через проблемные банки.

В свою очередь, ФНС России довела этот подход до территориальных налоговых органов. Такие действия ФНС России дают надежду, что отрицательных решений, вынесенных инспекциями в отношении налогоплательщиков, уплативших налог через проблемный банк, станет меньше.

Как будет складываться правоприменительная практика в дальнейшем, покажет время. Вместе с тем, рассмотренное Определение даёт возможность отстоять свои интересы добросовестным налогоплательщикам, чьи налоги не попали в бюджет из-за проблем в банке.