В какой срок может быть проведена выездная проверка после подачи уточнённой декларации?

18 апреля 2018

Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973 по делу №А40-230080/2016

Верховный Суд РФ пришёл к выводу о том, что налоговый орган не ограничен трёхлетним периодом на глубину выездной налоговой проверки, проводимой в результате подачи налоговой декларации. Вместе с тем такая проверка должна быть проведена в разумный срок. Этот фактор в обязательном порядке должен быть проверен судами.

Предмет спора

В 2013 году налогоплательщик представил две уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2010 год. В декларациях был увеличен размер внереализационных расходов и, следовательно, уменьшена сумма налога к уплате.

По результатам камеральной проверки инспекция образовавшуюся переплату по налогу вернула. Однако в 2015 году (т.е. почти через 2 года после подачи деклараций) налоговый орган инициировал повторную выездную налоговую проверку налога на прибыль за 2010. Основанием назначения повторной выездной проверки стала подача уточненных налоговых деклараций. Налогоплательщик такие действия инспекции оспорил, сославшись на неправомерность проведения проверки за пределами трёхлетнего срока.

Суды трёх инстанции встали на сторону налогового органа. Тогда налогоплательщик обратился в Верховный суд РФ.

Выводы судебного акта

Верховный суд РФ поддержал вывод судов нижестоящих инстанций об отсутствии ограничения по глубине проведения повторной выездной налоговой проверки в случае подачи уточнённой декларации.

Суд указал, что отсутствие срока, ограничивающего право налогоплательщика на подачу уточненной налоговой декларации, исключает применение трёхлетнего ограничения на глубину проведения выездной налоговой проверки. При этом в рамках такой выездной проверки проверяется период, за который представлена уточнённая декларация.

В то же время Верховный суд указал, что приведённое выше правило не означает, что налоговая проверка может быть проведена в любое время после подачи уточненной декларации. Необходимо учитывать разумность сроков проведения проверки.

Суд также указал, что при оценке разумности срока назначения повторной выездной проверки должны учитываться все обстоятельства, имеющие отношение к обеспечению баланса частных и публичных интересов, в том числе:

  • существование у налогового органа возможности своевременного выявления обстоятельств, указывающих на необоснованность изменений в исчислении налога, заявленных в уточненной декларации;
  • способность налогоплательщика в случае проведения повторной выездной проверки обеспечить защиту своих прав по прошествии установленного п. 1 ст. 23 НК РФ четырехлетнего срока хранения документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов;
  • наличие или отсутствие в действиях налогоплательщика признаков противодействия налоговому контролю (предоставление налоговому органу недостоверных и (или) неполных документов и т.п.).

Бремя доказывания разумности сроков лежит на налоговом органе.

Верховный суд пришёл к выводу, что поскольку в рассматриваемом деле судами не было дана оценка разумности сроков проведения проверки, их выводы о правомерности проверки не могут быть признаны правомерными. Дело было направлено на новое рассмотрение.

Значение спора для налогоплательщиков

В рассматриваемом деле суд указал на необходимости применения критерия разумности при назначении выездной проверки после подачи уточнённой декларации. Вместе с тем суд не сформулировал какой-либо алгоритм определения разумности срока.

Соответствующие критерии, по-видимому, будут вырабатываться по мере рассмотрения конкретных споров. Мы будем следить за развитием судебной практики по данному вопросу.

В любом случае, опираясь на такой подход Верховного суда, налогоплательщик, в отношении которого была назначена проверка после подачи уточнённой декларации, вправе обратиться в суд в целях проверки разумности срока проведения такой проверки.