Содержание
Порядок внесения исправлений в бухгалтерскую отчетность
Ошибки в бухгалтерской отчетности возникают по разным причинам:
- неверного понимания новых положений законодательства,
- ошибочных оценок хозяйственных операций,
- из-за неточностей в расчетах (ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
Ошибки могут быть существенными, оказывающими значительное влияние на показатели бухгалтерской отчетности, и незначительными.
Существенной считается ошибка, если в отдельности или в совокупности с другими ошибками за тот же период она может значительно повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010).
Уровень и критерии существенности ошибки устанавливаются организаций самостоятельно и закрепляются в учетной политике (п. 3 ПБУ 22/2010).
Порядок исправления ошибок в бухгалтерской отчетности зависит от того, насколько они существенные и когда их обнаружили.
1. Незначительные ошибки в бухгалтерской отчетности, которые выявлены после ее подготовки и предоставления в контролирующие органы, всегда исправляются в периоде их выявления. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления такой ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010). Т.е. если организация обнаружила незначительную ошибку, то представлять исправленную отчетность не нужно.
ПРИМЕР
В сентябре 2021 г. организация неверно отразила сумму выручки от реализации товаров: 12 000 руб. (в том числе НДС 20% — 2000 руб.) вместо 18 000 руб. (в том числе НДС 20% — 3 000 руб.).
Ошибка в бухгалтерской отчётности обнаружена в апреле 2022 г.
Так как организация признала ошибку несущественной, исправления в учете отражаются в периоде выявления ошибки — в апреле 2022 г.
30 апреля 2022 г. в учете отражены записи:
Дт 62 «Расчеты с покупателями» Кт 91 «Прочие доходы» — 6 000 руб. (в т.ч. НДС 1 000 руб.) — отражена корректировка выручки за сентябрь 2021 г.
Дт 91 «Прочие расходы» Кт 68 «Расчеты с бюджетом по НДС» — 1 000 руб. — доначислен НДС с выручки к доплате в бюджет.
2. Если обнаруженные ошибки признаются существенными, то порядок их исправления зависит от того, утверждена или нет отчетность собственниками.
Существенное искажение отчетных показателей влечет серьезные последствия для пользователей отчетности: собственников, кредиторов. Оно также может привести к штрафным санкциям со стороны государственных органов. Кроме того, при существенных ошибках в бухгалтерской отчетности аудиторы не смогут выдать положительное аудиторское заключение.
Но с исправлением существенных ошибок в бухгалтерской отчетности не все так просто.
Как известно, в налоговый орган представляется составленная бухгалтерская отчетность. А она считается таковой после подписания руководителем организации (п.8 ст.13, п.3 ст.18 Закона о бухучете). Т.е. для отправки в налоговую не нужно дожидаться утверждения бухгалтерской отчетности собственниками компании. В Законе о бухгалтерском учете и приказе ФНС России от 13.11.2019 № ММВ-7-1/570@, в которых описан порядок предоставления отчетности, также нет требования предоставлять только утвержденную бухгалтерскую отчетность. В электронном бланке баланса на титульном листе предусмотрено указание даты утверждения отчетности, но этот реквизит заполнять не обязательно.
2.1. После утверждения бухгалтерской отчетности вносить в нее исправления уже не разрешается (п. 9 Закона о бухгалтерском учете, п. 10 ПБУ 22/2010).
Поэтому, если вы представили в налоговый орган утвержденную отчетность, но обнаружили в ней существенные ошибки, их нужно исправить в текущем периоде. А отчетность в ГИРБО останется недостоверной, и аудиторы, как мы уже отметили, не смогут выдать положительное аудиторское заключение по такой отчетности. То есть, если после утверждения отчетности обнаруживается существенная ошибка, то вводные сальдо в отчетности следующего отчетного периода корректируются так, как если бы ошибка никогда не была допущена.
В учете исправления отражаются в периоде выявления ошибки с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
2.2. Если существенные ошибки обнаружены в отчетности, которая уже представлена в налоговые органы, но еще не утверждена владельцами компании, то отчетность можно и нужно исправить.
К сведению!
Крайние даты утверждения отчетности в организациях различных форм собственности:
- ООО — до 30 апреля (пп.6 п. 2 ст. 33 и ст. 34 Федерального закона № 14-ФЗ);
- АО — до 30 июня (п.1 ст. 47 и пп.11 п.1 ст. 48 Федерального закона № 208-ФЗ);
- некоммерческие организации — даты зависят от сроков проведения годового общего собрания членов НКО (сроки определяются уставом НКО).
Таким образом, теоретически, при проведении собрания собственников в крайние даты коммерческая компания может вносить исправления в представленную отчетность, если ошибки обнаружены до 30 апреля — для ООО, до 30 июня — для АО.
До 2022 г. уточненную отчетность можно было сдать не позже 10 рабочих дней после ее утверждения, но до 31 декабря года, следующего за отчетным.
Законом от 30.12.2021 N 435-ФЗ (действует с 01 января 2022 г.) были внесены поправки в ст. 18 Закона о бухучете. Установлен новый единый срок предоставления исправленного варианта годовой бухгалтерской отчетности — не позднее 31 июля года, следующего за отчетным годом.
При этом, даже если обновленная бухгалтерская отчетность по каким-либо причинам утверждена после 31 июля, допускается ее представление после 31 июля — в течение 10 рабочих дней после утверждения, но до 31 декабря года, следующего за отчетным.
Мы не нашли никаких комментариев от ведомств, объясняющих эти положения. Но эти положения могут быть истолкованы следующим образом:
- если исправленная бухгалтерская отчетность была утверждена в установленные законодательством или уставом сроки до 31 июля 2022 г., то крайний срок ее предоставления — 31 июля 2022 г.
- если же исправленная бухгалтерская отчетность утверждена после 31 июля 2022 г., крайний срок ее предоставления — не позже 10 рабочих дней после утверждения, но до 31 декабря года 2022 г.
Таким образом, исправленные отчеты могут быть переданы в разное время. Всё зависит от даты их утверждения.
К сведению!
Если компания не обязана публиковать свою отчетность, то ответственность за несвоевременное утверждение бухгалтерской отчетности законодательством не предусмотрена. Наказание может быть только за несвоевременное представление отчетности на утверждение акционерам АО или участникам ООО при проведении годового общего собрания (пп. 2 ст. 15.23.1 КоАП РФ).
Как исправить существенные ошибки в неутвержденной отчетности
Корректирующие операции отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета в декабре отчетного года (п. 6 ПБУ 22/2010).
При подготовке отчетности с исправлениями текстовые пояснения обязательно должны отражать информацию, что данная бухгалтерская отчетность заменяет предоставленную ранее с описанием внесенных корректировок и причин их возникновения. Понятнее расположить всё в виде таблицы.
ПРИМЕР
В апреле 2022 г. аудиторская проверка обнаружила ошибки при определении срока полезного использования оборудования, приобретенного в декабре 2020 г. Соответственно, по этому объекту весь год неверно начислялась амортизация: 580 500 руб. в месяц, а по расчету аудиторов должна быть 780 500 руб. в месяц. Сумма недоначисленной амортизации за 2021 г. составила 2 400 000 руб. (200 000 руб. × 12 месяцев). Отчетность за 2021 г. была отправлена в налоговую, но еще не утверждена участниками ООО. Ошибка является существенной и исправляется следующим образом:
31 декабря 2021 г. в учете были отражены записи:
Дт 20 «Основное производство» Кт 02 «Амортизация объектов основных средств» — 2 400 000 руб. — доначислена амортизация за 2021 г.
Затем в учете повторно отражаются записи по реформации баланса:
Дт 90.02 «Себестоимость продаж» Кт 20 «Основное производство» — 2 400 000 руб. — сумма амортизации списана в состав текущих расходов
Дт 90.09 «Прибыль / убыток от продаж» Кт 90.02 «Себестоимость продаж» — 2 400 000 руб. — закрыт счет 90-2
Дт 99 «Прибыли и убытки» Кт 90.09 «Прибыль / убыток от продаж» — 2 400 000 руб. — уменьшен финансовый результат на сумму ошибочно не учтенных расходов
Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кт 99 «Прибыли и убытки» — 2 400 000 руб. — отражена корректировка нераспределенной прибыли в части ошибочно не учтенных расходов (с учетом влияния пересчитанного налога на прибыль) *
* проводки отражены без учета ПБУ 18/02
В текстовые пояснения к отчетности за 2021 г. был включен дополнительный абзац:
«В связи с корректировками срока полезного использования и начисленной амортизации по объекту основных средств в бухгалтерскую отчетность за 2021 г. были внесены следующие исправления:»
Тыс. руб.
| Наименование строки бухгалтерского баланса | Данные переданного баланса на 31.12.2021 | Корректировка | Данные баланса с учетом корректировки на 31.12.2021 |
|---|---|---|---|
| Основные средства (строка 1150) | 5 500 | (2 400) | 3 100 |
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (строка 1370) | 3 000 | (2 400) | 600 |
Тыс. руб.
| Наименование строки Отчета о финансовых результатах | Данные переданного ОФР на 31.12.2021 | Корректировка | Данные ОФР с учетом корректировки на 31.12.2021 |
|---|---|---|---|
| Себестоимость продаж (строка 2120) | 5 000 | + 2400 | 7 400 |
| Чистая прибыль (строка 2400) | 2 500 | (2 400) | 100 |
Если организация использует упрощенные методы бухгалтерского учета, она может исправить существенные ошибки так же, как и несущественные, т.е. в периоде их обнаружения. В этом случае сравнительные показатели отчетности за предыдущий год не пересматриваются.
Но если организация решила провести инициативный аудит и хочет получить положительное аудиторское заключение (например, для участия в тендерах или получения банковского кредита), то порядок исправления ошибок в бухгалтерской отчетности будет таким же, как и у компаний, которые не применяют упрощения. Поскольку аудиторы не смогут подтвердить достоверность отчетности с существенными ошибками.
Если аудиторы выявят существенные ошибки, то организации все равно нужно будет:
- внести исправления в соответствии с процедурой, предусмотренной п. 6 ПБУ 22/2010, т.е. отразить исправления в декабре отчетного года как обычную операцию и сделать повторную реформацию баланса;
- создать корректную отчетность с исправленными ошибками;
- предоставить исправленные отчеты аудиторам (для повторной проверки) и затем — после проверки аудиторами — налоговым органам.
АУДИТОРСКОЕ
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Куда и как сдавать исправленную отчетность
Исправленную бухгалтерская отчетность нужно отправить всем адресатам, которым была представлена первоначальная отчетность.
В налоговые органы как первоначальная, так и уточенная отчетность предоставляется:
- в виде электронного документа по ТКС через оператора электронного документооборота;
- через размещенный на официальном сайте ФНС России в сети Интернет интерактивный сервис, в соответствии с приказом ФНС России от 15.07.2011 N ММВ-7-6/443@ (п. 5 статьи 18 Закона N 402-ФЗ, письмо ФНС России от 26.08.2021 N ЕА-4-26/12065@).
После того, как отчетность получена налоговыми органами, производится также ее замена на исправленную в ГИРБО.
Ответственность за искажение данных бухгалтерской отчетности
Налоговая и административная ответственность предусмотрена для следующих видов нарушений:
- отсутствие первичных документов или регистров бухгалтерского учета;
- систематическое (более двух раз в течение года) несвоевременное или неправильное отражение в учете и отчетности хозяйственных операций;
- занижение сумм налогов и сборов не менее чем на 10 % вследствие искажения данных бухгалтерского учета;
- искажение показателей бухгалтерской отчетности более чем на 10 %;
- отражение мнимых или притворных операций.
При выявлении этих нарушений предусмотрен штраф в размере 10 000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ). При повторном нарушении — до 30 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ).
Административная ответственность для руководства организации предусматривает штраф от 5 000 руб. до 10 000 руб. При повторном нарушении — от 10 000 руб. до 20 000 руб. или дисквалификация должностного лица на срок от 1 года до 2 лет (ст. 15.11 КоАП РФ).
Как избежать исправлений уже сданной отчетности
Как сказано выше, если аудиторы обнаружили существенные ошибки в уже утвержденной отчетности, то организация не сможет внести исправления и рискует получить от аудиторов аудиторское заключение с оговоркой, а то и вовсе отрицательное. Поэтому самый оптимальный способ избежать исправлений отчетности — в течении всего года контролировать правильность формирования и отражения операций в учете. А также проверить сформированную отчетность до ее сдачи в налоговые органы «свежим взглядом» привлеченных сторонних специалистов.
Это может делать как служба внутреннего аудита организации, так и аудиторы со стороны. Особенно эффективно проведение двухэтапного аудита — за полугодие или 9 месяцев, а затем по итогам года.
На первом этапе аудиторы проведут диагностику учета: проверят правильность применения новых требований в бухучете и налогообложении, выявят ошибки, помогут своевременно их исправить, ответят на возникшие спорные вопросы. Поэтапный аудит особенно актуален в 2022 г. — компании хотят как можно скорее проверить правильность перехода на новые ФСБУ. Во время аудита может быть проведен анализ эффективности применяемых методов учетной политики с учетом специфики бизнеса.
На втором этапе — проконтролируют исправление ранее выявленных нарушений и правильность формирования показателей годовой бухгалтерской и налоговой отчетности.
Таким образом, аудит в два этапа поможет:
- подготовить идеальную отчетность — не нужно будет впоследствии вносить исправления,
- получить от аудиторов заключение без оговорок.
Подробнее о поэтапном аудите >>
Своевременное выявление ошибок поможет избежать штрафов и дополнительного внимания к компании со стороны государственных органов. А проведение системного комплексного аудита с юридической поддержкой и действительно работающей страховкой от налоговых претензий даст финансовую защиту компании от налоговых доначислений.
