Данная позиция сложилась в судебной практике уже давно. Пункт 10 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 гласит, что «факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды». Суды неоднократно указывали, что факт неисполнения контрагентами обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика покупателя товаров. Такие выводы содержатся в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу N А40-71125/2015 и от 6 февраля 2017 г. № 305-КГ16-14921 по делу № А40-120736/2015.
Практика налогового контроля
Налоговая служба России обобщила арбитражную практику и письмом от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ потребовала от территориальных инспекций не предъявлять претензий налогоплательщикам только потому, что их контрагент однодневка, которая имеет недоимку по налогам. Согласно письму от 23 марта 2017 года инспектор должен доказывать, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента. Это означает, что от инспектора требуется доказать не факт сделки с фирмой-однодневкой, а то, что налогоплательщик знал о нарушениях контрагента в силу взаимозависимости или аффилированности.
При отсутствии доказательств взаимозависимости контролеры должны доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика при выборе контрагента, а также нереальность сделки. То есть от инспектора требуется доказать, что сделки не было (или она имела иной экономический смысл) и «оценить обоснованность выбора контрагента проверяемым налогоплательщиком».
При оценке выбора контрагента проверяющие должны изучать достаточность и разумность мер, принятых налогоплательщиком для его проверки. Отличался ли порядок проверки контрагента от обычной практики или порядка установленного налогоплательщиком. При этом налоговики отмечают, что нужно исследовать все вопросы, и в частности заключались ли налогоплательщиком сделки преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств (см. письмо ФНС России от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@).
Изучать «совокупность действий, когда обстоятельства не позволяют усомниться в отсутствии элементов случайности происходящего» налоговая служба требует от территориальных инспекций и в Методических рекомендация по исследованию и доказыванию фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (см. письмо ФНС РФ от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@). Например, между поставщиком и покупателем есть несколько посредников, и один из них имеет яркие и однозначные признаки фирмы-однодневки, в том числе не уплачивает налоги (пункт 1 Методических рекомендаций).
Как следует относиться к недоимке по налогам у контрагента?
Все-таки, неуплата налогов и налоговые правонарушения всегда воспринимались как один из типичных признаков «однодневки» либо признак финансовых проблем. Так на основании Приказа ФНС России от 29.12.2016 № ММВ-7-14/729@ с 1 июня 2018 года заработает онлайн-сервис «Прозрачный бизнес». Среди прочих данных об организациях, которые не составляют налоговую тайну, налоговики будут публиковать сведения и о недоимке и задолженности по пеням и штрафам.
До 1 июня 2018 года налогоплательщики могут запрашивать сведения о недоимке у налоговых органов самостоятельно (см. письмо ФНС России от 24.11.2016 № ГД-4-8/22302@).
Следовательно, при выборе контрагента фактор задолженности по налогам также надо принимать во внимание. Но раз недоимка по налогам у вашего контрагента сам по себе ни о чем не свидетельствует, то нужно исследовать сопутствующие негативные факторы. Если их нет, то может быть, что компания собирается оспорить задолженность в суде. Ведь как указано в пункте 10 Постановления ВАС № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена за счет неуплаты налога и согласованных действий с фирмами-однодневками.
Инспектору нужно доказать, что операции совершались «для получения налоговой выгоды, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей».
Характерно, что 12-й из общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков «Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском» не содержит прямо такого признака как наличие задолженности по налогам (пункт 12 Приложения 2 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).
В этом нормативном акте ФНС России рекомендует исследовать определенные признаки контрагентов, среди которых недоимка по налогам не поименована, в частности:
- Отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ
- Контрагент зарегистрирован по адресу «массовой» регистрации
- Отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении его производственных или торговых площадей
- Отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора и т.д.
Вывод: Сама по себе задолженность контрагента по налогам и сборам не влечет последствий для организации. Однако может привести к отказу в признании затрат и вычетов НДС если будет сочетаться:
- C взаимозависимостью или аффилированностью и (или)
- Отсутствием обоснований для выбора контрагента по иным критериям (должной осмотрительности), а также нереальностью сделки
