При УСН «доходы минус расходы» расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются по мере реализации указанных товаров (п. 2, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Получается, что расходы на приобретение товаров в целях применения УСН учитываются в том налоговом периоде, в котором соблюдено последнее из следующих условий:
- товар оплачен поставщику;
- товар реализован покупателю.
В целях НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).
При этом в НК РФ нет упоминания об ограничении вида деятельности для признания имущества товаром, т.е. пп. 23 п. 1 ст. 346.16 действует не только для оптовой или розничной торговли. Так, в письмах Минфина РФ от 27.10.2008 № 03-11-05/257, от 06.10.2009 № 03-11-06/2/201 от 24.01.2011 № 03-11-06/2/08 выражено мнение, что при продаже ценных бумаг организацией на УСН, они могут рассматриваться как товары.
В п. 4 ст. 346.17 НК РФ содержится положение, что при переходе налогоплательщика с УСН «доходы» на УСН «доходы минус расходы», расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения «доходы», при исчислении налоговой базы не учитываются.
Довольно продолжительное время представители Минфина РФ придерживались точки зрения, что если товары приобретены и оплачены во время применения УСНО «доходы», а реализованы уже при изменении объекта на «доходы минус расходы», то налогоплательщик вправе учесть стоимость таких товаров в налоговых расходах при УСН «доходы минус расходы» (от 18.10.2017 № 03-11-11/68187, от 31.12.2013 № 03-11-06/2/58778). То есть признавали, что расходы возникают на дату реализации товара, а не на дату оплаты.
Однако сейчас позиция Минфина РФ изменилась, теперь расходы на товар Минфин РФ привязывает не только к дате их реализации (при УСН «доходы минус расход»), но и к дате их оплаты (при УСН «доходы»).
Товары, поступившие при применении УСН «доходы», но оплаченные и реализованные при УСН «доходы минус расходы» учитываются в уменьшение налоговой базы.
На основании п. 4 ст. 346.17 НК РФ стоимость товаров, поступивших и оплаченных в период применения УСН «доходы», при их реализации на УСН «доходы минус расходы» в расходах при определении налоговой базы по налогу не учитывается (см. письмо Минфина РФ от 02.03.2020 № 03-11-06/2/15228 от 27.11.2019 № 03-11-11/92033 и др). Аналогичное мнение Минфин выразил в отношении расходов на приобретение земельных участков и другой недвижимости (письма Минфина РФ от 22.03.2019 № 03-11-11/19214, от 20.02.2017 № 03-11-06/2/9770).
Неоднозначность позиции Минфина РФ создает налоговые риски при смене режима налогообложения с УСН «доходы» на УСН «расходы». Пояснить позицию для себя индивидуально организация может, если обратится за персональными письменными разъяснениями в Минфин России.
консультацию
эксперта