Для целей применения упрощенной системы налогообложения (далее — УСН) доход от реализации товара признается на дату поступления денежных средств от покупателя товара (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Так как в периоде применения УСН эта оплата не поступала, то дохода от реализации товара у организации не возникло. В периоде применения УСН выручка от продажи признается в бухгалтерском учете в составе доходов. При этом в налоговом учете дохода не возникает.
При УСН организация не является плательщиком налога на прибыль. На нее не распространяются нормы Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. С начала периода применения общей системы налогообложения (далее — ОСН) организация становится плательщиком налога на прибыль, поэтому должна применять ПБУ 18/02.
Выручку от реализации, не оплаченную покупателем в периоде применения УСН, организация признает доходом для целей налогообложения прибыли в месяце перехода с УСН на ОСН с использованием метода начисления (абз. 4, подп. 1 п. 2 ст. 346.25 НК РФ).
Указанные доходы включаются в состав внереализационных доходов организации в качестве доходов прошлых лет (налоговых периодов), учитывая разъяснения Минфина России, которые приведены в Письме от 23.10.2006 № 03-11-05/237 (п. 10 ч. 2 ст. 250 НК РФ).
В данном случае, Минфин имел ввиду внереализационные доходы в налоговом учете. В бухгалтерском учете доходы повторно не признаются. (Они уже были отражены в бухучете в составе выручки ранее. Проводка по признанию внереализационного дохода в бухучете не отражается). Постоянные разницы возникают, согласно нормам ПБУ 18/02. (Доходы не признаются в бухучете, для целей налогообложения прибыли признается внереализационный доход).
Бухгалтерские проводки
В периоде применения УСН
Признан доход от реализации в бухучете:
- Дебет 62 Кредит 90-1 — отражена задолженность заказчика за оказанные при УСН услуги
В месяце перехода на общий режим
Отражение постоянного налогового обязательства (ПНО) по постоянной разнице по доходам:
- Дебет 99 Кредит 68 (сумма задолженности х 20%)
- Дебет 51 Кредит 62 на сумму задолженности.